Cassazione n. 16405/2026

all’Avvocatura Generale dello Stato;-ricorrente-contro[OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante protempore, rappresentata e difesa dal prof. avv. [OSCURATO:PERSONA] edall’avv. [OSCURATO:PERSONA];-controricorrente-avverso la SENTENZA della [OSCURATO:PERSONA] n. 1172/2020 depositata il 22 giugno 2020;udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 5 maggio 2026dal [OSCURATO:PERSONA];1. [OSCURATO:PERSONA] della Lombardia dell’Agenzia delle Entrateemetteva nei confronti della [OSCURATO:PERSONA] s.p.a., incorporante la [OSCURATO:SOCIETA]., due distinti avvisi di accertamento relativi all’anno 2011, unoai fini dell’IRES, l’altro ai fini dell’IRAP, mediante i quali disconosceva laNumero registro generale 3493/2021Numero sezionale 3786/2026Numero di raccolta generale 16405/2026Data pubblicazione 26/05/2026deducibilità della quota di ammortamento del valore di avviamento che lapredetta [OSCURATO:PERSONA] s.p.a. aveva iscritto nell’attivo del bilancio 2000 asèguito dell’acquisizione del ramo d’azienda della consociata [OSCURATO:PERSONA].p.a. avente ad oggetto l’ipermercato sito all’interno del centrocommerciale ”[OSCURATO:PERSONA]“ di [OSCURATO:PERSONA]Angelo.1.1 Secondo la tesi sostenuta dall’Ufficio, la descritta operazione,perfezionatasi nel dicembre 2000, configurava abuso del diritto ai sensidell’art. 10-bis della legge n. 212 del 2000, essendo stata conclusa, inassenza di valide ragioni economiche, allo scopo di realizzareessenzialmente vantaggi fiscali indebiti attraverso l’elusione delladisciplina in materia di riporto delle perdite pregresse contenuta nell’art.102 (corrispondente all’attuale art. 84) del t.u.i.r..In particolare, con lo strumento degli ammortamenti deducibili inerentiall’avviamento del ramo d’azienda ceduto, sarebbero state trasferite leperdite fiscali in scadenza ad un altro soggetto del gruppo.2. [OSCURATO:PERSONA] s.p.a. impugnava entrambi gli avvisi diaccertamento proponendo ricorso cumulativo dinanzi alla CommissioneTributaria Provinciale (CTP) di Milano.2.1 Riconosciuta la fondatezza delle ragioni addotte dalla contribuente,il giudice adìto annullava gli atti impositivi, escludendo la natura elusivadella contestata operazione negoziale.3. La decisione veniva successivamente confermata dalla CommissioneTributaria Regionale (CTR) della Lombardia, che con sentenza n.1172/2020 del 22 giugno 2020 rigettava l’appello erariale in dichiaratacondivisione del ragionamento svolto dal collegio di primo grado.4. Contro questa sentenza l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorsoper cassazione affidato a un unico motivo, al quale la [OSCURATO:PERSONA].p.a. ha resistito con controricorso.5. La causa è stata avviata alla trattazione in camera di consiglio, aisensi dell’art. 380-bis.1 c.p.c..Numero registro generale 3493/2021Numero sezionale 3786/2026Numero di raccolta generale 16405/2026Data pubblicazione 26/05/2026In data 22 aprile 2026 la controricorrente ha depositato memoriaillustrativa e contestuale istanza di estinzione parziale del giudizio percessata materia del contendere.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Va preliminarmente rilevato che nelle more del presente giudizio lacontroricorrente [OSCURATO:PERSONA] s.p.a., avvalendosi delle disposizioni dicui all’1, commi da 186 a 204, della legge n. 197 del 2022, ha definito lacontroversia tributaria relativa all’avviso di accertamento emesso nei suoiconfronti ai fini dell’IRAP, recante il n. TMB0C6N00695/2016.1.1 Dalla documentazione acquisita al fascicolo di causa si evince,infatti, che:- nel previsto termine del 30 settembre 2023 la predetta contribuenteha presentato domanda di definizione agevolata inerente all’attoimpositivo innanzi indicato, versando l’intero importo dovuto ai sensi delcomma 190 del citato articolo;- entro il 30 settembre 2024 l’Agenzia delle Entrate non ha notificatol’eventuale diniego della definizione.1.2 Per quanto precede, il processo deve essere dichiarato estinto, aisensi del comma 13, primo periodo, del citato articolo, limitatamente allacontroversia in parola.Inoltre, a fronte della prova dell’avvenuto integrale pagamento dellesomme dovute per il perfezionamento della procedura condonistica, vapronunciata la parziale cessazione della materia del contendere (cfr. Cass.n. 30945/2019, Cass. n. 29293/2020, Cass. n. 3338/2024).1.3 Al lume di ciò, la disamina delle censure poste a basedell’impugnazione erariale rimane circoscritta al solo avviso diaccertamento ai fini dell’IRES, contraddistinto dal n.TMB036N00694/2016.1.4 Tanto premesso, con l’unico motivo di ricorso è denunciata, aiNumero registro generale 3493/2021Numero sezionale 3786/2026Numero di raccolta generale 16405/2026Data pubblicazione 26/05/2026sensi dell’art. 360, primo comma, num. 3, c.p.c., la violazione e/o falsaapplicazione dell’art. 10-bis della legge n. 212 del 2000, dell’art. 84 deld.P.R. n. 917 del 1986 (t.u.i.r.) e dell’art. 2697 c.c..1.5 Si sostiene che avrebbe errato la CTR nell’escludere la naturaelusiva dell’atto di conferimento di ramo d’azienda intervenuto nell’anno2000 fra la [OSCURATO:PERSONA] s.p.a. e la [OSCURATO:PERSONA] s.p.a., poi incorporata dallaIper [OSCURATO:SOCIETA]..I giudici di secondo grado avrebbero, infatti, trascurato che la descrittaoperazione:- era stata posta in essere in assenza di valide ragioni extrafiscali nonmarginali, come dimostrato anche dai negativi risultati economici inconcreto ottenuti dalla conferitaria [OSCURATO:PERSONA] s.p.a. negli esercizi successivial conferimento;- era diretta ad eludere la norma di cui all’art. 84 del t.u.i.r., «[...] alloscopo di trasferire, attraverso ammortamenti deducibili, le perdite fiscali inscadenza ad un altro soggetto del gruppo»;- era finalizzata al conseguimento di un indebito vantaggio fiscale, nonavendo la contribuente «[...] mai spiegato le ragioni che la [aveva]noindotta a non utilizzare, come indicato dall’Ufficio, la possibilità offertadalla normativa di realizzare la ristrutturazione e riorganizzazione delgruppo in regime di neutralità fiscale».1.6 Il ricorso è in parte inammissibile, in parte infondato.1.7 Dopo aver ricordato che l’art. 10-bis della legge n. 212 del 2000«[...] definisce legalmente cosa debba considerarsi ”abuso del diritto“ nelnostro ordinamento tributario, con conseguente possibilità perl’amministrazione finanziaria di considerare a sé inopponibili le operazioniche siano da configurarsi abusive e di disconoscere i vantaggi fiscali cheda ess[e] ne siano derivat[i]», la CTR lombarda ha posto in evidenza che,«[...] tuttavia, lo stesso art. 10 bis, al comma 3, stabilisce in modoesplicito che ”non si considerano abusive, in ogni caso, le operazioniNumero registro generale 3493/2021Numero sezionale 3786/2026Numero di raccolta generale 16405/2026Data pubblicazione 26/05/2026giustificate da valide ragioni extrafiscali, non marginali, anche di ordineorganizzativo o gestionale, che rispondono a finalità di miglioramentostrutturale o funzionale dell’impresa ...“».Da ciò ha tratto la logica e coerente conclusione che, «[...] una voltasussistente la giustificazione di valide ragioni extrafiscali non marginali cherispondono in concreto alle predette finalità migliorative dell’impresa, leoperazioni svolte devono essere considerate sempre opponibiliall’amministrazione finanziaria e gli eventual[i] vantaggi fiscali in ognicaso attribuibili al contribuente».Indi, esaminando la fattispecie concreta alla luce delle considerazionifin lì svolte, il collegio regionale ha ritenuto condivisibile la valutazioneespressa dai primi giudici «[...] circa la sussistenza di valide ragioniextrafiscali non marginali che [aveva]no giustificato l’operazione diconferimento [...] all’origine della vicenda processuale».Al riguardo, ha osservato che:- «[...] le dedotte esigenze di rafforzare la struttura patrimoniale dellasocietà conferitaria e soprattutto di rendere quest’ultima più efficientesotto il profilo commerciale (grazie alla possibilità di acquisire maggiorivolumi di acquisto e vendita, con conseguente maggiore ottimizzazionedell’allocazione delle risorse umane e materiali disponibili), rende[va]sicuramente giustificata l’operazione in questione ed escludeva che [lastessa] po[te]ss[e] considerarsi elusiva [...]»;- «[...] la medesima operazione risultava finalizzata anche ad evitareche la società [OSCURATO:PERSONA] spa dovesse continuare a gestire sial’ipermercato che la galleria commerciale ove quest’ultimo era inserito, incoerenza con il modello organizzativo dei due gruppi (Finiper e GS) che nedetenevano le rispettive quote paritetiche), con ciò rendendosi ancor dipiù giustificata l’operazione dal punto di vista commerciale [...]».[OSCURATO:PERSONA] di seconde cure ha, altresì, soggiunto che:- «[...] all’epoca dello stesso conferimento la [OSCURATO:PERSONA] aveva giàNumero registro generale 3493/2021Numero sezionale 3786/2026Numero di raccolta generale 16405/2026Data pubblicazione 26/05/2026perdite fiscali utilizzabili ai sensi dell’art. 84, comma 2, del DPR 917/86»,onde «[...] lo scopo della medesima operazione non poteva essere iltrasferimento in modo elusivo di perdite infragruppo»;- non era «[...] fondata l’ulteriore argomentazione riproposta dallastessa Agenzia [...], secondo cui la concentrazione organizzativa attuatain regime di neutralità fiscale, attraverso gli strumenti offerti dal D.Lvo358/97»; e ciò in quanto «[...] lo stesso art. 10 bis citato prevede alcomma 4 la facoltà del contribuente di scegliere ”tra regimi opzionalidiversi offerti dalla legge e tra operazioni comportanti un diverso caricofiscale“, con la conseguenza che, laddove una certa operazione sialegittima (in quanto non elusiva) ed essa comporti un risparmio diimposta, non può certo imporsi allo stesso contribuente di utilizzare altristrumenti per raggiungere lo stesso fine che però siano fiscalmente menovantaggiosi».1.8 Nella motivazione posta a fondamento del decisum non si colgonoaffermazioni in diritto contrastanti con le norme regolatrici della fattispecieo con l’interpretazione che di esse viene fornita dalla giurisprudenza dilegittimità o dalla dottrina prevalente; né la ricorrente si è fatta carico diindividuarle nel rispetto dei canoni prescritti da questa Corte, a pena diinammissibilità della censura, per la deduzione dell’error in iudicando (cfr.,ex permultis, Cass. n. 17567/2022, Cass. n. 19822/2023, Cass. n.21552/2024, Cass. n. 33808/2025).1.9 Dietro lo schermo della denuncia di violazione o falsa applicazionedegli artt. 10-bis della legge n. 212 del 2000 e 84 del t.u.i.r., la doglianzain scrutinio finisce per risolversi nel tentativo di sollecitare un nonconsentito riesame dell’apprezzamento di merito operato dalla CTR, laquale ha ritenuto sussistenti valide ragioni extrafiscali non marginalisottese all’operazione di conferimento alla [OSCURATO:PERSONA] s.p.a. del ramod’azienda della [OSCURATO:PERSONA] s.p.a., riconducibili a esigenze diNumero registro generale 3493/2021Numero sezionale 3786/2026Numero di raccolta generale 16405/2026Data pubblicazione 26/05/2026miglioramento strutturale o funzionale dell’impresa.1.10 Per il resto, giova rammentare che la violazione dell’art. 2697 c.c.è deducibile come motivo di ricorso per cassazione soltanto qualora sicontesti al giudice di merito di aver attribuito l’onere della prova a unaparte diversa da quella che ne era gravata secondo le regole discomposizione delle fattispecie basate sulla differenza tra fatti costitutivied eccezioni, e non invece quando formi oggetto di critica la valutazioneche il giudice medesimo abbia compiuto delle prove proposte dalle parti,essendo questa sindacabile in sede di legittimità entro i ristretti limitistabiliti dal novellato art. 360, primo comma, num. 5, c.p.c. (cfr., explurimis, Cass. n. 32923/2022, Cass. n. 32951/2023, Cass. n.31694/2024, Cass. n. 26972/2025).La pretesa inosservanza della detta norma sostanziale nemmeno puòessere addotta a supporto dell’assunto secondo cui la contribuenteavrebbe dovuto dare prova delle «ragioni che la [aveva]no indotta a nonutilizzare [...] la possibilità offerta dalla normativa di realizzare laristrutturazione e riorganizzazione del gruppo in regime di neutralitàfiscale».Sul punto, infatti, la CTR ha correttamente affermato che, in base alcomma 4 dell’art. 10-bis della legge n. 212 del 2000, «[r]esta ferma lalibertà di scelta del contribuente tra regimi opzionali diversi offerti dallalegge e tra operazioni comportanti un diverso carico fiscale», sicchè «nonpuò certo imporsi allo stesso contribuente di utilizzare altri strumenti [...]fiscalmente meno vantaggiosi».2. Alla stregua dei suesposti rilievi, il ricorso deve essere respinto perla parte concernente l’avviso di accertamento ai fini dell’IRES.3. Le spese del presente giudizio di cassazione riferibili allacontroversia oggetto di definizione agevolata rimangono a carico dellaparte che le ha anticipate, ai sensi dell’art. 1, comma 198, secondoperiodo, della legge n. 197 del 2022.Numero registro generale 3493/2021Numero sezionale 3786/2026Numero di raccolta generale 16405/2026Data pubblicazione 26/05/20263.1 I restanti oneri di lite, liquidati come in dispositivo, devono essereposti a carico dell’Agenzia delle Entrate in virtù del criterio dellasoccombenza.4. Non si fa luogo all’attestazione di cui all’art. 13, comma 1-quater,del d.P.R. n. 115 del 2002 (Testo unico in materia di spese di giustizia),sia perché la formula definitoria del presente giudizio non corrisponde adalcuna di quelle contemplate dalla citata norma (inammissibilità originaria,improcedibilità, rigetto totale dell’impugnazione) sia perché l’Agenzia delleEntrate è un ente pubblico ammesso ex lege alla prenotazione a debito delcontributo unificato (cfr. Cass. n. 27301/2016, Cass. n. 28204/2024,Cass. n. 4752/2025). P.Q.MLa Corte così provvede:- dichiara estinto il giudizio, ai sensi dell’art. 1, comma 198, dellalegge n. 197 del 2022, e cessata la materia del contendere in relazionealla controversia tributaria avente ad oggetto l’avviso di accertamento aifini dell’IRAP recante il n. TMB0C6N00695/2016;- rigetta il ricorso per la parte concernente l’avviso di accertamento aifini dell’IRES recante il n. TMB036N00694/2016 e condanna l’Agenzia delleEntrate, in persona del Direttore pro tempore, a rifondere allacontroricorrente le inerenti spese di legittimità, liquidate in complessivi5.700 euro (di cui 200 per esborsi), oltre al rimborso forfettario nellamisura del 15 per cento e agli accessori di legge.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Sezione Tributariadella Corte Suprema di Cassazione, in data 5 maggio 2026.La PresidenteMaria [OSCURATO:PERSONA]