Cassazione n. 13236/2022

a seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 3431/2015 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato in Cittanova (RC) alla via Curtuladi n.53, presso l'avv. [OSCURATO:PERSONA], che lo rappresenta e difende; -ricorrente - CONTRO Agenzia delle entrate, in persona del direttore pro tempore, ppresentata, ai so-ti—fini dell'eventual z-i-e-n-e—a-11-494ien-za, ll'Avvocatura generale dello Stato, presso cui domicilia in Roma, vi i Portoghesi, n. 12j avverso la sentenza n.1397/08/14 della Commissione tributaria regionale della Calabria, sezione staccata di [OSCURATO:PERSONA], pronunciata in data 19 maggio 2014, depositata in data 20 giugno 2014 e non notificata. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 6 aprile 2022 dal consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. [OSCURATO:PERSONA] ricorre con quattro motivi contro l'Agenzia delle entrate per la cassazione della sentenza n.1397/08/14 della Commissione tributaria regionale della Calabria, sezione staccata di [OSCURATO:PERSONA], pronunciata in data 19 maggio 2014, depositata in data 20 giugno 2014 e non notificata, che ha rigettato l'appello del contribuente, in controversia avente ad oggetto l'impugnazione dell' avviso di accertamento basato sulle indagini bancarie, con cui l'ufficio aveva accertato un maggior reddito professionale ai fini Irpef, un maggior valore della produzione ai fini Irap ed un maggior volume di affare ai fini Iva nell'anno di imposta 2006. 2. Con la sentenza impugnata, la C.t.r., sulla premessa che, a norma dell'art. 32 d.P.R. n.600/1973, sia i versamenti che i prelevamenti facessero presumere ricavi non dichiarati, confermava la sentenza di primo grado, ritenendo che il contribuente non avesse fornito la prova contraria alla presunzione di legge. 3. A seguito del ricorso, l'Agenzia delle entrate è rimasta intimata. Il ricorso è stato fissato per l'udienza pubblica dell'Il gennaio 2022. Il sostituto procuratore generale, [OSCURATO:PERSONA], ha depositato conclusioni scritte, con cui ha chiesto l'accoglimento del primo motivo di ricorso. A seguito di rinvio per impedimento del relatore, il giudizio veniva nuovamente fissato per l'adunanza camerale del 6 aprile 2022. Parte ricorrente ha depositato memoria, con la quale ha insistito per l'accoglimento del primo motivo di ricorso, rinunziando ai successivi. MOTIVI DELLA DECISIONE1. La fattispecie trae origine dall'avviso di accertamento, notificato il 22.12.2010, con cui l'Agenzia delle entrate-[OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] provvedeva alla rideterminazione del reddito di lavoro autonomo del ricorrente per l'anno 2006. Dopo aver rilevato che il quadro RE del modello Unico persone fisiche anno di imposta 2006, presentato dal ricorrente per i redditi conseguiti nello stesso anno, riportava compensi per euro 95.457,00, congrui rispetto allo studio di settore UKO4U-attività degli studi legali, l'Ufficio rettificava i ricavi dichiarati ai sensi dell'art. 32, comma 1, del d.P.R. 600/73. All'esito delle esperite indagini bancarie, l'Ufficio imputava •a ricavi non dichiarati i prelevamenti e i versamenti ritenuti non adeguatamente giustificati dal contribuente, accertando un maggior reddito imponibile di euro 45.615,23, un maggior volume di affari ai fini IVA di euro 53.146,00 ed un valore della produzione netta ai fini IRAP pari ad euro 84.240,00, con conseguente liquidazione delle maggiori imposte e relative sanzioni. Con il primo motivo, il ricorrente denunzia la violazione o falsa applicazione dell'art.32, primo comma, n.2, secondo periodo, d.P.R. 29 settembre 1973,n.600, come modificato dall'art. 1, comma 402, lettera a), numero 1, della legge 30 dicembre 2004, n. 311, in relazione all'art.360, primo comma, n.3, cod. proc. civ. Il ricorrente deduce che, nonostante la riconosciuta congruità con il pertinente studio di settore UKO4U della dichiarazione dei redditi presentata dal contribuente per l'anno 2006, l'Agenzia delle Entrate ha emesso l'avviso di accertamento in contestazione assumendo che l'art. 32, comma 1°, numero 2), secondo periodo, del d.P.R.29 settembre 1973 n. 600 stabiliva "delle presunzioni iuris tantum" che ponevano a carico del soggetto sottoposto a controllo l'onere della prova della mancanza del presupposto di imposta, prevedendo che i versamenti e i prelevamenti erano posti a base delle rettifiche previste dagli arti. 39 del d.P.R. 600/73 e 54 del d.P.R. 633/72, essendo considerati elementi positivi di reddito, se il contribuente non dimostrava che le movimentazioni erano correlate ad accadimenti economici che trovavano puntuale riscontro nella contabilità'. In relazione a quanto precede l'Ufficio aveva accertato il maggior reddito dell'attività professionale di euro 45.615,00, determinando altresì il maggior volume d'affari ai fini IVA nella misura di curo 53.146,00 e quello della produzione netta ai fini IRAP nella misura di curo 82.240.00. In particolare, del predetto maggior reddito dell'attività professionale l'importo di euro 39.432,92 pari al totale degli accreditamenti relativi ai conti intestati al ricorrente, era stato considerato reddito tassabile, così come il totale dei prelevamenti o addebitamenti, che ammontava a euro 7.530,86, era stato considerato corrispondente a spese non contabilizzate che avevano generato compensi tassabili, quantificati - non analiticamente ma in base a criteri empirici — nella misura, assoggettata a ripresa, di euro 6.175,31. Tuttavia, il ricorrente deduce che, con la sentenza n. 228 in data 24 settembre 2014, intervenuta medio tempore, la Corte costituzionale ha dichiarato l'illegittimità costituzionale dell'art. 32, o comma 1, numero 2, secondo periodo, del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 (Disposizioni comuni in materia di accertamento delle imposte sui redditi), come modificato dall'art.1„ comma 402, lettera a), numero 1), della legge 30 dicembre 2004, n. 311 (Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato — legge finanziaria 2005), limitatamente alle parole «o compensi».Dunque, per i lavoratori autonomi, sarebbe venuta meno la presunzione di legge in relazione ai soli prelevamenti. Con il secondo motivo, il ricorrente denunzia l'omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio ed oggetto di discussione tra le parti, in relazione all'art.360, primo comma, n.5, cod. proc. civ., nonché la mancata corrispondenza fra il chiesto ed il pronunciato ex art. 112 cod. proc. civ., in relazione all'art. 360, primo comma, n3, cod. proc. civ. Con il terzo motivo, il ricorrente denunzia la violazione dell'art.32, primo comma, n.2, secondo periodo, d.P.R. 29 settembre 1973 n.600, in relazione all'art.360, primo comma, n.3, cod. proc. civ. Con il quarto motivo, il ricorrente denunzia l'omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione fra le parti, ex art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ. 2. Preliminarmente, deve rilevarsi che il ricorrente, con la memoria, ha rinunziato ai motivi successivi al primo, di cui, invece, ha chiesto l'accoglimento. Pertanto, deve rilevarsi la sopravvenuta carena di interesse sui motivi dal secondo al quarto, a seguito della rinuncia del ricorrente; il primo motivo, invece, è fondato e va accolto. E' utile premettere che, come questa Corte ha già avuto modo di affermare, qualora l'accertamento effettuato dall'ufficio finanziario si fondi su verifiche di conti correnti bancari, l'onere probatorio dell'Amministrazione è soddisfatto, secondo l'art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973, attraverso i dati e gli elementi risultanti dai conti predetti, determinandosi un'inversione dell'onere della prova a carico del contribuente, il quale deve dimostrare, con una prova non generica ma analitica per ogni versamento bancario, che gli elementi desumibili dalla movimentazione bancaria non sono riferibili ad operazioni imponibili e sono prive di rilevanza fiscale (Cass. nn. 22179/2008, 18081/2010, 15857/2016, 4829/2015). Tuttavia, la censura, concernente l'applicazione delle presunzioni ai movimenti bancari di prelevamento, merita accoglimento per lo ius superveniens seguito alla sentenza della Corte Costituzionale n.288 del 2014, che ha dichiarato l'illegittimità costituzionale dell'art. 32, comma 1, numero 2), secondo periodo, del DPR n.600/1973 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, limitatamente alle parole «o compensi», ed ha ridefinito il perimetro applicativo della norma relativa ai prelevamenti, a seconda che riguardi un imprenditore ovvero, come nel presente caso, un lavoratore autonomo. Ne consegue che deve darsi applicazione al principio secondo il quale in tema di accertamento, resta invariata la presunzione legale posta dall'art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 con riferimento ai soli versamenti effettuati su un conto corrente dal professionista o lavoratore autonomo, sicché questi è onerato di provare in modo analitico l'estraneità di tali movimenti ai fatti imponibili, mentre è venuta meno, all'esito della sentenza della Corte costituzionale n. 228 del 2014, l'equiparazione logica tra attività imprenditoriale e professionale relativamente ai prelevamenti sui conti correnti (Cass.nn. 16697 del 09/08/2016, 19029 del 27/09/2016). In conclusione, la Corte accoglie il primo motivo (avendo il ricorrente rinunziato a tutti gli altri), cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla C.t.r. della Calabria, sezione staccata di [OSCURATO:PERSONA], in diversa composizione, che provvederà anche e sulle spese del giudizio di legittimità. P.Q.M. La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, avendo il contribuente rinunziato agli altri; cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla C.t.r. della Calabria, sezione staccata di [OSCURATO:PERSONA], in diversa comp