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Risultati per «giudizio di legittimità costituzionale parametri»
CassazionesentenzaSezione 5Decisione del 7 luglio 2026

Cassazione n. 22851/2026

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ntata e difesadall'Avvocatura Generale dello Stato ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]);-controricorrente-Numero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026avverso la sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo gradodella Lombardia n. 120/2025 depositata il 14/1/2025.Udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 24/2/2026dal [OSCURATO:PERSONA].Udito il Pubblico Ministero, in persona del [OSCURATO:PERSONA] Procuratore GeneralePasquale Serrao d'Aquino, che ha concluso per il rigetto del ricorso.Uditi l'Avv. [OSCURATO:PERSONA], per delega del difensore della ricorrente, e perla controricorrente l'Avvocatura Generale dello Stato nella personadell’Avv. [OSCURATO:PERSONA].1.

Dalla sentenza impugnata e dagli atti delle parti risulta che la [OSCURATO:SOCIETA]. impugnava gli avvisi di pagamento n. 2023/OL/004 reg.2023/A/8872 e n. 2023/OL/03 reg. 2023/A/8853 e gli atti di irrogazione disanzioni n. 2023-69-278100 e n. 2023-68-278100 per l’imposta dovutaper l’immissione in consumo di oli lubrificanti.

La società deduceva che eratitolare di licenza per attività di stoccaggio, miscelazione, denaturazione,confezionamento, spedizione per conto terzi di prodotti chimici, petroliferie petrolchimici in due stabilimenti; era quindi solo depositaria dei materialiimmessi in consumo, di cui erano invece proprietarie la Tenad EnterpriseSA e la [OSCURATO:SOCIETA]..

I predetti materiali risultavano ceduti, tra il2019 ed il 2020, dalle proprietarie ad altri soggetti siti in paesi dell’UnioneEuropea e di tale circostanza aveva ricevuto la prova attraverso ladocumentazione attestante il trasporto (CMR regolarmente compilati).

Allastessa, quindi, non poteva essere riconosciuta alcuna responsabilità per ilfatto che tali prodotti erano stati rinvenuti e sequestrati, nel corso diindagini penali, nel territorio dello Stato; aveva presentato anche unadenuncia nei confronti del legale rappresentante della Tenad EnterpriseSA.

In ogni caso, sussistevano quanto meno i presupposti per l’abbuono aisensi dell’art. 4 d.lgs. 504/1995.Numero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026La Corte di giustizia tributaria di primo grado di Milano, riuniti i ricorsi,li rigettava.2.

Proponeva appello la contribuente, ma la CGT di secondo gradodella Lombardia, con sentenza n. 120/2025, rigettava l’impugnazione.Osservava, in particolare, che non era neppure contestato che iprodotti fossero stati immessi in consumo in Italia, in quanto ladepositaria si era limitata solo a sostenere che non aveva alcunaresponsabilità, in quanto la documentazione attestante il trasferimento deiprodotti in Bulgaria era assolutamente regolare; sennonché i terzi indicatida quest’ultima come reali responsabili non avevano alcun rapporto conl’Agenzia delle Dogane e, in base alla normativa fiscale, obbligata alpagamento dell’imposta era la depositaria (richiamava, in particolare,Cass. n. 33144/2023 e le decisioni della Corte di Giustizia UE nelle causeC-325/99, G. Van de Water, e C-95/19, Silcompa).Escludeva, infine, la sussistenza di quelle condizioni obiettive diincertezza che, ai sensi degli artt. 8 d.lgs. 546/1992, 6 d.lgs. 472/1997 e10 l. 212/2000 potevano impedire l’applicazione delle sanzioni.3.

Avverso tale sentenza la società ha proposto ricorso per cassazioneaffidato a tre motivi.Ha resistito con controricorso l’Agenzia delle Dogane.La Procura Generale (nella persona del Dr. [OSCURATO:PERSONA]Aquino)ha depositato una memoria ai sensi dell’art. 378 c.p.c. con la quale hachiesto il rigetto del ricorso.Anche la società ha depositato una memoria.RAGIONI DELLA DECISIONE1.1 Con il primo motivo di ricorso, la società ha denunciato il vizio dicui all’art. 360, comma 1°, n. 3) c.p.c. per violazione e falsa applicazionedegli artt. 61, comma 1°, lett. c) e 62, comma 1°, lett. a) d.lgs.504/1995, nonché degli artt. 3 e 53 Cost..

Ad avviso della ricorrente, laNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026CGT di secondo grado avrebbe erroneamente ritenuto sussistente ilpresupposto per l’applicazione dell’imposta, cioè l’immissione in consumodei lubrificanti.

Dopo aver rilevato che, nel caso di specie, trovaapplicazione la disciplina di cui agli artt. 61 e ss. d.lgs. 504/1995sull’imposta di consumo sugli oli lubrificanti, che non costituisce tributoarmonizzato e non quella sulle “accise armonizzate”, ha dedotto che ilsequestro penale escluderebbe il collocamento dei beni in consumo(presupposto per l’applicazione dell’imposta), nonché l’esigenza diprevenire l’evasione che costituisce il motivo per il quale l’imposta vieneversata da chi immette i beni in consumo; tale circostanza, peraltro,impedirebbe anche al detentore di realizzare la traslazione del tributo neiconfronti del rivenditore o del consumatore finale, attraverso l’esercizio deldiritto di rivalsa ex artt. 16, comma 3°, e 61, comma 2°, d.lgs. 504/1995,con la conseguenza che l’imposta finirebbe per gravare sullo stessodetentore, in violazione del principio di capacità contributiva (art. 53Cost.).

Infine, ha dedotto che l’obbligazione sarebbe addirittura estinta pereffetto del sequestro, come previsto dall’art. 6, paragrafo 3, lett. d) delladirettiva UE 2020/262 in materia di accise.1.2 Preliminarmente, va rilevato che è infondata l’eccezione diinammissibilità del motivo, in considerazione della sua novità, formulatadall’Amministrazione; la questione della mancata immissione in consumocostituiva già motivo di appello, come si evince dalla sentenza di secondogrado, ed era affrontata anche nella sentenza di primo grado trascrittadalle parti nei loro atti; anche la circostanza del sequestro è riportata nelleprecedenti decisioni ed è pacifica.

Dunque, non si ravvisano elementi dinovità nel motivo in esame; né è vero che con lo stesso si richiede «unarivalutazione di elementi di fatto già esaminati nei precedenti gradi dimerito», giacché, al contrario, ferma la ricostruzione fattuale dellavicenda, si chiede solo di valutare se nella stessa siano ravvisabili iNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026presupposti per l’applicazione dell’imposta, questione che ha costituitooggetto del giudizio in tutti i precedenti gradi.1.3 Occorre quindi ricostruire la disciplina delle accise e delle “altreimposizioni indirette” previste dal titolo III (artt. 61 e ss.) del d.lgs.504/1995.Va infatti osservato che l’accisa, cioè - «l'imposizione indiretta sullaproduzione o sul consumo dei prodotti energetici, dell'alcole etilico e dellebevande alcoliche, dell'energia elettrica e dei tabacchi lavorati, diversadalle altre imposizioni indirette previste dal Titolo III del presente testounico» (art. 1, comma 2°, lett. a) d.lgs. 504/1995) - si applica ai prodottiindicati nell’art. 21 d.lgs. 504/1995 tra i quali, in generale, i carburanti egli oli combustibili destinati ad essere utilizzati per l’alimentazione diimpianti di riscaldamento o di motori.

Sono invece assoggettati all’impostaindiretta di cui all’art. 61 cit.

«a) gli oli lubrificanti (codice NC da 2710 1981 a 2710 19 99), anche ottenuti dalla rigenerazione di oli usati derivantida oli a base minerale o sintetica già immessi in consumo, qualora:1) destinati, messi in vendita o impiegati per usi diversi dalla combustioneo carburazione;2) utilizzati in miscela con i carburanti con funzione di lubrificazione;b) i bitumi di petrolio (codice NC 2713 20 00)»I presupposti per l’applicazione di questa imposta, benché modellati suquelli riguardanti le accise, sono comunque autonomamente disciplinatidall’art. 61 d.lgs. 504/1995, nel quale è stabilito che:«1.

Le imposizioni indirette sulla produzione e sui consumi diverse daquelle previste dai titoli I e II e dall'imposta di fabbricazione suifiammiferi, si applicano con le seguenti modalità:a) l'imposta è dovuta sui prodotti immessi in consumo nel mercato internoed è esigibile con l'aliquota vigente alla data in cui viene effettuatal'immissione in consumo;b) obbligato al pagamento dell'imposta è:Numero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/20261) il fabbricante per i prodotti ottenuti nel territorio dello Stato;2) il soggetto che effettua la prima immissione in consumo per i prodottidi provenienza comunitaria;3) l'importatore per i prodotti di provenienza da Paesi terzi;c) l'immissione in consumo si verifica:1) per i prodotti nazionali, all'atto della cessione sia ai diretti utilizzatori oconsumatori sia a ditte esercenti il commercio che ne effettuano larivendita;2) per i prodotti di provenienza comunitaria, all'atto del ricevimento dellamerce da parte del soggetto acquirente ovvero nel momento in cui siconsidera effettuata, ai fini dell'imposta sul valore aggiunto, la cessione,da parte del venditore [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA], a privaticonsumatori o a soggetti che agiscono nell'esercizio di una impresa, arte oprofessione;3) per i prodotti di provenienza da Paesi terzi, all'atto dell'importazione;4) per i prodotti che risultano mancanti alle verifiche e per i quali non èpossibile accertare il regolare esito, all'atto della loro constatazione;d) i soggetti obbligati al pagamento dell'imposta sono muniti di unalicenza fiscale rilasciata dall'Ufficio dell'Agenzia delle dogane, competenteper territorio.

Gli stessi soggetti sono tenuti al pagamento di un dirittoannuale ed a prestare cauzione per un importo pari al 10 per centodell'imposta gravante su tutto il prodotto giacente e, comunque, noninferiore all'imposta dovuta mediamente per il periodo di tempo cui siriferisce la dichiarazione presentata ai fini del pagamento dell'imposta;e) l'imposta dovuta viene determinata sulla base dei dati e degli elementirichiesti dall'amministrazione finanziaria, che devono essere indicati nelladichiarazione mensile che il soggetto obbligato deve presentare, ai finidell'accertamento, entro il mese successivo a quello cui si riferisce.

Entrolo stesso termine deve essere effettuato il versamento dell'imposta.

Itermini per la presentazione delle dichiarazioni e per il pagamentoNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026dell'imposta possono essere modificati con decreti del Ministerodell'economia e delle finanze;f) per i prodotti di provenienza da Paesi terzi l'imposta viene accertata eriscossa dall'Agenzia delle dogane con le modalità previste per i diritti diconfine, fermo restando che il pagamento non può essere dilazionato perun periodo di tempo superiore a quello mediamente previsto per i prodottinazionali e comunitari;g) per i tardivi pagamenti dell'imposta si applicano le indennità di mora egli interessi previsti nell'art. 3, comma 4.2.

Per i tributi disciplinati dal presente titolo si applicano le disposizionidell'articolo 3, comma 4, terzo periodo, dell'articolo 4, dell'articolo 5,commi 3 e 4, dell'articolo 6, commi 5 e 13, dell'articolo 14, dell'articolo15, dell'articolo 16, dell'articolo 17, dell'articolo 18 e dell'articolo 19».L’art. 61 tratteggia una disciplina autonoma rispetto alle accise edindica, al comma 2, in maniera specifica, le norme in materia di accise chesono applicabili.Come osservato in più occasioni da questa Corte (Cass. n.18616/2019), l’imposta in oggetto «è legittimamente applicabile nelmercato interno (Cass., Sez.

V, 4 aprile 2013, n. 8327) in caso diimmissione in consumo dell’olio lubrificante anche per fini diversi dacombustione e carburazione (Cass., 1° marzo 2019, n. 6138), trattandosidi imposta conforme alla direttiva n. 2003/96/CE (CGUE, sentenza 12febbraio 2015, C-349/13, [OSCURATO:PERSONA] contro [OSCURATO:PERSONA] sp.z.o.o. w Szczecinie).

La regolamentazione della disciplina degli olilubrificanti e delle relative accise di cui alla citata direttiva n. 2003/96/CEha, difatti, escluso gli oli utilizzati per usi diversi dall'ambito diapplicazione della nuova direttiva a differenza di quanto accadeva nelvigore delle precedenti direttive 92/81/CEE e 92/82/CEE, chericomprendevano gli oli minerali utilizzati non come carburanti ocombustibile nell'ambito delle accise armonizzate benché esenti daNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026imposta, per cui è venuta meno la relativa disciplina di esenzione dalpagamento delle medesime (CGUE, sentenza 5 luglio 2007, Fendt, C-145/06 e C-146/06, punti 37 e 38)» (Cass. n. 33306/2024).Le condizioni di esigibilità sono espressamente ed autonomamenteindicate; anche il concetto di immissione in consumo è specificamentedisciplinato, ma non presenta sostanziali differenze con quanto previsto inmateria di accise dall’art. 2, comma 2°, secondo il quale: «2.

L'accisa èesigibile all'atto della immissione in consumo del prodotto nel territoriodello Stato.

Si considera immissione in consumo anche:a) lo svincolo, anche irregolare, di prodotti sottoposti ad accisa da unregime sospensivo;b) l'ammanco di prodotti sottoposti ad accisa, in misura superiore a quellaconsentita o quando non ricorrono le condizioni per la concessionedell'abbuono di cui all'articolo 4;c) la fabbricazione, comprese la trasformazione o la lavorazione, ancheirregolari, di prodotti sottoposti ad accisa avvenuta al di fuori di un regimesospensivo;d) l'importazione di prodotti sottoposti ad accisa, a meno che gli stessinon siano immediatamente vincolati, all'atto dell'importazione, al regimesospensivo o l'ingresso irregolare dei medesimi prodotti nel territorio delloStato, a condizione che, nei predetti casi, l'obbligazione doganale non siastata estinta ai sensi di quanto previsto dall'articolo 124, paragrafo 1,lettere e), f), g) e k), del CDU;e) la detenzione, al di fuori di un regime sospensivo, di prodotti sottopostiad accisa per i quali non sia stata applicata una accisa conformemente alledisposizioni di cui al presente testo unico».Sebbene il regime sospensivo non sia espressamente previsto dall’art.61 d.lgs. 504/1995, allo stesso si fa riferimento nell’art. 4 richiamatodall’art. 61, comma 2°, sicché deve ritenersi che esso trovi comunqueapplicazione anche alla fattispecie in esame.Numero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/20261.4 Alla luce della disciplina esposta, non può quindi dubitarsi del fattoche, nel caso di specie, l’immissione in consumo sia avvenuta ai sensidell’art. 61, comma 1°, lett. c) nn. 1) e 4) o dell’art. 2, comma 2°, lett. a)d.lgs. 504/1995.Del resto, questa Corte ha osservato in materia di accise – ma ilprincipio può essere applicato anche alle ipotesi disciplinate nel titolo IIIdel d.lgs. 504/1995 - che «anche la Corte di Giustizia (sentenza 5 aprile2001, G. van de Water c.

Staatssecretaris van Financién, in C-325/99) hastabilito che un prodotto soggetto ad accise, detenuto al di fuori di unregime sospensivo, è stato necessariamente, in un determinato momento,in qualsivoglia modo, immesso in consumo ai sensi dell'art. 6, n. 1, dir. n.92/12/CE, per il quale è immissione in consumo non soltanto qualsiasifabbricazione o importazione di prodotti soggetti ad accisa al di fuori di unregime sospensivo, ma anche qualsiasi svincolo, anche irregolare, dasiffatto regime.

Ogni qualvolta, dunque, si accerti che un prodotto è uscitoda un regime sospensivo senza che l'accisa sia stata assolta, si verifical'immissione in consumo ai sensi dell'art. 6, n. 1, della direttiva, il chedetermina l'esigibilità dell'accisa (v. anche Corte di Giustizia, sentenza 24febbraio 2021, Silcompa, in C-95/19, punti 47 e 49)» (Cass. n.33144/2023).Resta quindi irrilevante la circostanza del sequestro, intervenuta dopol’immissione in consumo e, dunque, dopo che l’imposta è divenutaesigibile.1.5 Non appare poi determinante, per escludere l’esigibilitàdell’imposta, il richiamo da parte della ricorrente all’art. 6, paragrafo 3,lett. d) della direttiva UE 2020/262 (che ha sostituito la direttiva 2008/118che, a sua volta, aveva sostituito la direttiva 1992/12) secondo il qualecostituisce immissione in consumo «l'importazione dei prodotti sottopostiad accisa, a meno che essi non siano immediatamente vincolati, all'attodell'importazione, a un regime di sospensione dall'accisa, o il loro ingressoNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026irregolare, a meno che l'obbligazione doganale sia stata estinta ai sensidell'articolo 124, paragrafo 1, lettere e), f), g) o k), del regolamento (UE)n. 952/2013.

Se l'obbligazione doganale è stata estinta ai sensidell'articolo 124, paragrafo 1, lettera e), del regolamento (UE) n.952/2013 gli Stati membri possono prevedere, nella normativa nazionale,una sanzione che tiene conto dell'importo dell'accisa che sarebbe sorta»;l’art. 124, paragrafo 1, lett. e) cit. dispone che l’obbligazione doganale siestingue «quando le merci soggette a dazi all'importazione oall'esportazione vengono confiscate o sequestrate e contemporaneamenteo successivamente confiscate».Va innanzi tutto rilevato quanto meno la contraddittorietàdell’argomentazione della ricorrente che dapprima ha ripetutamenteevidenziato la differenza tra le “accise armonizzate” ed i tributi disciplinatinel titolo III del d.lgs. 504/1995, salvo poi invocare la disciplinacomunitaria, recepita dal legislatore nazionale, come si evince dall’art. 2,comma 2°, lett. d) d.lgs. 504/1995 nel testo modificato dal d.lgs.180/2021, che tuttavia riguarda le sole accise e non è richiamato dall’art.1.6 Inoltre, anche a prescindere da tale considerazione, la predettadisciplina non può trovare applicazione, ratione temporis, alla fattispecie inesame.L’art. 3 del d.lgs. 180/2021, che ha introdotto la previsione nel nostroordinamento, stabilisce che «Le disposizioni di cui all'articolo 1, adeccezione di quanto previsto dal comma 1, lettera d), numero 1), e letterav) nonché le disposizioni di cui all'articolo 2 hanno efficacia a decorrere dal13 febbraio 2023)».Inoltre, l’art. 57 della direttiva 2020/262 (pubblicata in GU 27/2/2020)dispone che «La presente direttiva entra in vigore il ventesimo giornosuccessivo alla pubblicazione nella Gazzetta ufficiale dell'Unione europea.Numero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026Gli articoli 1, 4 e 5, gli articoli da 7 a 11, gli articoli 13, 14 e 15, gli articoli18, 23 e 24, gli articoli 30, 31 e 32, gli articoli da 47 a 53, gli articoli 56 e58 si applicano a decorrere dal 13 febbraio 2023», mentre il termine per ilrecepimento è fissato dall’art. 55 al [OSCURATO:DATA_NASCITA].1.7 In ogni caso, tanto dalla norma interna quanto dalla direttiva, sievince che l’esclusione dell’esigibilità per effetto dell’estinzione dovuta (tral’altro) alla confisca o al sequestro seguito dalla confisca, riguardaesclusivamente l’ipotesi dell’importazione dei prodotti.

Diversamente, nonsi spiegherebbe per quale motivo la medesima previsione non siacontenuta anche in relazione alla lettera a) dell’art. 2, comma 2, d.lgs.504/1995 o dell’art. 6, paragrafo 3, della direttiva 2020/62 riguardanti losvincolo irregolare dal regime di sospensione, né il richiamo alla disciplinadoganale.Va ancora considerato che la norma fa riferimento in manierainequivocabile alla confisca (l’indicazione del sequestro è solo per il caso incui questo sia seguito dalla confisca), cioè alla definitiva acquisizione daparte dello Stato dei prodotti; nel caso di specie, non risulta che i benisiano stati confiscati.1.8 Va infine osservato che nella vigenza della direttiva precedente èstato escluso che la confisca estinguesse l’obbligo di versare le accise.Al riguardo la Corte di Giustizia UE (sentenza n. 7 aprile 2022 nellacausa C-489/20, Kauno teritoriné muitiné) – nella vigenza della direttiva2008/118 che, tuttavia, all’articolo 7, paragrafo 2, lettera d), nonconteneva, a differenza dell’art. 6, paragrafo 3, della direttiva 2020/62, ilriferimento espresso all’art. 124 - ha osservato che «40 Con la suaseconda questione, il giudice del rinvio chiede, in sostanza, se l’articolo 2,lettera b), e l’articolo 7, paragrafo 1, della direttiva 2008/118, nonchél’articolo 2, paragrafo 1, lettera d), e l’articolo 70 della direttiva IVAdebbano essere interpretati nel senso che l’estinzione dell’obbligazionedoganale per la causa prevista all’articolo 124, paragrafo 1, lettera e), delNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026codice doganale dell’Unione comporti l’estinzione dell’obbligazioneconnessa, rispettivamente, alle accise e all’IVA per le merci introdotteillegalmente nel territorio doganale dell’Unione.41 Per quanto riguarda l’obbligo di versare le accise, occorre ricordareche, in forza dell’articolo 2, lettera b), della direttiva 2008/118, i prodottisottoposti ad accisa sono soggetti a tale imposta al momento della lorointroduzione nel territorio dell’Unione.

Ai sensi dell’articolo 7, paragrafo 1,di tale direttiva, l’accisa diventa esigibile al momento dell’immissione inconsumo e nello Stato membro in cui quest’ultima viene effettuata.L’articolo 7, paragrafo 2, lettera d), di detta direttiva prevede che lanozione di «immissione in consumo» includa l’importazione, ancheirregolare, di prodotti sottoposti ad accisa a meno che questi ultimi nonsiano immediatamente vincolati, all’atto dell’importazione, ad un regime disospensione dall’accisa.42 Come rilevato dall’avvocato generale al paragrafo 42 delle sueconclusioni, la direttiva 2008/118 non contiene disposizioni che prevedanol’estinzione dell’obbligo di pagare i diritti di accisa in caso di estinzionedell’obbligazione doganale relativa alle merci di contrabbando per la causadi cui all’articolo 124, paragrafo 1, lettera e), del codice doganaledell’Unione.

Ne consegue che, una volta divenuta esigibile, l’accisa su talimerci resta dovuta.43 Tale valutazione è corroborata dal fatto che, qualora merci importate inmodo irregolare siano sequestrate e confiscate dalle autorità dopo averlasciato il primo ufficio doganale ubicato all’interno del territoriodell’Unione, si deve ritenere che esse siano state importate nell’Unione,cosicché il fatto generatore dell’accisa si è, rispetto ad esse, verificato (v.,per analogia, sentenza del 29 aprile 2010, [OSCURATO:PERSONA] og Logistik,C-230/08, EU:C:2010:231, punto 74).44 Inoltre, le merci oggetto di una siffatta irregolare importazione sonoconsiderate immesse in consumo, di modo che il loro successivoNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026assoggettamento ad un regime di deposito doganale, a seguito del lorosequestro e della loro confisca, non ha alcuna incidenza sull’esigibilitàdelle accise (v., per analogia, sentenza del 29 aprile 2010, DanskTransport og Logistik, C-230/08, EU:C:2010:231, punto 81).45 Nel caso di specie, dal momento che le merci di cui trattasi sono statesequestrate e confiscate dopo essere state immesse in consumo, ai sensidell’articolo 7, paragrafo 2, lettera d), della direttiva 2008/118, le acciserestano esigibili, mentre l’estinzione della corrispondente obbligazionedoganale è ininfluente al riguardo».Pertanto, alla luce di tutte le considerazioni svolte, deve escludersi cheil sequestro possa incidere sull’esigibilità dell’imposta.2.1 Con il secondo motivo di ricorso è stato denunciato il vizio di cuiall’art. 360, comma 1°, n. 3) c.p.c. per violazione e falsa applicazionedegli artt. 61, comma 2°, lett. a) e 4, comma 1°, d.lgs. 504/1995.

Adavviso della società, dovrebbe trovare applicazione l’art. 4 d.lgs.504/1995, espressamente richiamato dall’art. 61, secondo il quale èprevisto l’abbuono dell’imposta in caso di perdita del prodotto in regime disospensione, quando questa sia dovuta a caso fortuito o forza maggiore e,dunque, non sia imputabile al depositario; tale ipotesi ricorrerebbe anchenel caso di specie, in cui lo svincolo illegittimo è stato causato dallacondotta illecita di terzi di cui il depositario non poteva essere consapevoleneppure con l’impiego della diligenza richiesta ad un operatoreprofessionale.2.2 Il motivo è infondato.L’art. 4 d.lgs. 504/1995 (richiamato dall’art. 61), nel testo rationetemporis applicabile alla presente controversia, anteriore alle modificheintrodotte con d.lgs. 180/2021 - che riguardano comunque solol’individuazione delle ipotesi di non imputabilità in caso di concorso dellacondotta del soggetto passivo con quella di terzi – prevedeva, al primocomma, che «In caso di perdita irrimediabile o distruzione totale diNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026prodotti che si trovano in regime sospensivo, è concesso l'abbuono dellarelativa imposta qualora il soggetto obbligato provi, in un modo ritenutosoddisfacente dall'Amministrazione finanziaria, che la perdita o ladistruzione dei prodotti è avvenuta per caso fortuito o per forza maggiore.non grave, a terzi o allo stesso soggetto passivo, sono equiparati al casofortuito ed alla forza maggiore».La norma riproduce sostanzialmente quanto previsto dall’art. 14,paragrafo 1, della direttiva 1992/12 «1.

Il depositario autorizzato beneficiadi un abbuono d'imposta per le perdite verificatesi durante il regimesospensivo, imputabili a casi fortuiti o di forza maggiore e accertate dalleautorità di ciascuno Stato membro.

Egli beneficia, inoltre, in regimesospensivo, di un abbuono d'imposta per le perdite inerenti alla natura deiprodotti avvenute durante il processo di fabbricazione e di lavorazione, ilmagazzinaggio e il trasporto.

Ogni Stato membro fissa le condizioni allequali tali abbuoni sono concessi.

Gli abbuoni d'imposta si applicano ancheagli operatori di cui all'articolo 16 relativamente al trasporto in regime disospensione dei diritti di accisa».2.3 Con riguardo alla disciplina europea nella formulazione appenariportata si è espressa anche la Corte di Giustizia UE che, in una vicendaanaloga a quella in esame, su sollecitazione di questa Corte, ha chiaritoche: «40 Il fatto imponibile, ai sensi della direttiva 92/12, è costituito,conformemente all’articolo 5, paragrafo 1, primo periodo, di quest’ultima,dalla fabbricazione nel territorio dell’Unione dei prodotti soggetti ad accisao dalla loro importazione in tale territorio.41 Per contro, ai sensi dell’articolo 6, paragrafo 1, della direttiva 92/12,l’accisa diviene esigibile, in particolare, all’atto dell’immissione in consumodei prodotti soggetti ad accisa.

Ai sensi dell’articolo 6, paragrafo 1,secondo comma, lettera a), della direttiva in parola, tale nozioneNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026comprende parimenti lo svincolo, anche irregolare, da un regimesospensivo, definito all’articolo 4, lettera c), di tale direttiva.42 Un regime del genere è caratterizzato dalla circostanza che le acciseconcernenti i prodotti in esso rientranti non sono ancora esigibili, benché ilfatto generatore dell’imposizione si sia già realizzato.

Pertanto, per quantoconcerne i prodotti soggetti ad accisa, tale regime prevede il rinviodell’esigibilità di quest’ultima fino a che non sia soddisfatta una condizionedi esigibilità, come quella descritta al punto precedente (sentenza del 24marzo 2022, TanQuid Polska, C-711/20, EU:C:2022:215, punto 42 egiurisprudenza ivi citata).43 Una simile condizione di esigibilità è soddisfatta nell’ipotesi in cui iprodotti di cui trattasi siano stati svincolati, anche irregolarmente, dalregime sospensivo, poiché un siffatto svincolo deve essere considerato, aisensi dell’articolo 6, paragrafo 1, lettera a), della direttiva 92/12, comeun’immissione in consumo.44 Occorre pertanto esaminare le condizioni alle quali l’articolo 14,paragrafo 1, di tale direttiva subordina il beneficio di un abbuonod’imposta, al fine di verificare se tali condizioni potrebbero esseresoddisfatte in una situazione come quella di cui trattasi nel procedimentoprincipale.45 L’articolo 14, paragrafo 1, primo periodo, della direttiva 92/12 prevedeche il depositario autorizzato benefici di un abbuono d’imposta per leperdite verificatesi durante il regime sospensivo, imputabili a casi fortuiti odi forza maggiore e accertate dalle autorità di ciascuno Stato membro.46 Secondo una giurisprudenza costante, i termini di una disposizione deldiritto dell’Unione che non contenga alcun rinvio espresso al diritto degliStati membri ai fini della determinazione del proprio significato e dellapropria portata devono di norma essere oggetto, nell’intera Unione, diun’interpretazione autonoma e uniforme, da effettuarsi conformemente alloro significato abituale nel linguaggio corrente, tenendo conto delNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026contesto in cui essi sono utilizzati e degli obiettivi perseguiti dallanormativa di cui essi fanno parte [v., in tal senso, sentenze del 10 giugno2021, Commissioners for [OSCURATO:PERSONA] and Customs (Agenteincolpevole), C-279/19, EU:C:2021:473, punto 23 nonché giurisprudenzaivi citata].47 Dalla formulazione dell’articolo 14, paragrafo 1, primo periodo, delladirettiva 92/12 risulta che il depositario è esonerato quando sonosoddisfatte due condizioni.

Infatti, quest’ultimo deve dimostrare, in primoluogo, l’esistenza di una «perdita» verificatasi durante il regimesospensivo e, in secondo luogo, che tale «perdita» è imputabile a casofortuito o forza maggiore.48 Conformemente al significato abituale del termine «perdita» nellinguaggio corrente, la perdita subita dal depositario autorizzato rinvia alfatto di essere privato, in tutto o in parte, di un bene di cui quest’ultimoaveva il godimento o il possesso.

Ne consegue che costituisce una«perdita» ai sensi di tale articolo 14, paragrafo 1, primo periodo, lascomparsa di un prodotto nel corso della sua produzione, trasformazione,detenzione o circolazione.49 Poiché l’abbuono d’imposta previsto dall’articolo 14, paragrafo 1,secondo periodo, della direttiva 92/12 è distinto da quello previsto dalprimo periodo di tale paragrafo, il primo abbuono non può essereinterpretato in modo estensivo (v., in tal senso, sentenza del 18 dicembre2007, [OSCURATO:PERSONA] et Rhône, C-314/06, EU:C:2007:817,punto 43).

Inoltre, l’abbuono previsto all’articolo 14, paragrafo 1, primoperiodo, della direttiva 92/12 per le perdite imputabili a caso fortuito o diforza maggiore costituisce una deroga alla regola generale, che devequindi essere oggetto di un’interpretazione restrittiva (v., in tal senso,sentenza del 18 dicembre 2007, [OSCURATO:PERSONA] et Rhône,C-314/06, EU:C:2007:817, punto 30).Numero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/202650 Pertanto, la scomparsa di un prodotto che si trovi in regime sospensivonon può che significare impossibilità materiale per tale prodotto di essereimmesso in consumo, o di entrare nel circuito commerciale dell’Unione.51 Orbene, un prodotto che, in circostanze come quelle di cui alprocedimento principale, viene svincolato in modo irregolare dal regimesospensivo rimane comunque nel circuito commerciale dell’Unione.52 Pertanto, un siffatto svincolo irregolare dal regime sospensivo di unprodotto soggetto ad accisa non soddisfa la prima delle due condizionicumulative citate al punto 47 della presente sentenza affinché aldepositario autorizzato sia concessa un’esenzione dal pagamentodell’imposta.53 Pertanto, in assenza di «perdita», un abbuono d’imposta ai sensidell’articolo 14, paragrafo 1, primo periodo, della direttiva 92/12 non puòessere concesso al depositario autorizzato in caso di svincolo irregolare dalregime sospensivo, nemmeno qualora tale svincolo derivi da un attoillecito imputabile esclusivamente a un terzo e tale depositario nutra unlegittimo affidamento nella regolarità della circolazione del prodotto inregime di sospensione di imposta.54 L’interpretazione di tale disposizione è corroborata sia dal contesto incui essa si inserisce sia dagli obiettivi perseguiti dalla direttiva 92/12.55 In particolare, dall’economia della direttiva 92/12 e segnatamentedall’articolo 13, dall’articolo 15, paragrafi 3 e 4, nonché dall’articolo 20,paragrafo 1, della stessa risulta che il legislatore ha conferito aldepositario autorizzato un ruolo centrale nella procedura di circolazionedei prodotti soggetti ad accisa e posti in regime di sospensione (sentenzadel 2 giugno 2016, [OSCURATO:PERSONA], C-81/15, EU:C:2016:398,punto 31).56 Tale depositario, nella sua qualità di persona fisica o giuridicaautorizzata dalle autorità competenti di uno Stato membro a produrre,trasformare, detenere, ricevere e spedire prodotti soggetti ad accisa inNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026regime sospensivo nell’esercizio della sua attività professionale, è, diconseguenza, designato come soggetto tenuto al pagamento dei diritti diaccisa nel caso in cui un’irregolarità o un’infrazione, che determinil’esigibilità di tali diritti, sia stata commessa nel corso della circolazione didetti prodotti.

Tale responsabilità è, inoltre, di tipo oggettivo e si basa nongià sulla colpa dimostrata o presunta del depositario, bensì sulla suapartecipazione a un’attività economica (v., in tal senso, sentenza del 24febbraio 2021, Silcompa, C-95/19, EU:C:2021:128, punto 52).57 Peraltro, come risulta dal primo e dal quarto considerando delladirettiva 92/12, uno degli obiettivi perseguiti da quest’ultima consistenell’assicurare che l’esigibilità delle accise sia identica in tutti gli Statimembri ai fini del buon funzionamento del mercato interno, il qualeimplica la libera circolazione delle merci, comprese quelle soggette adaccisa.

Inoltre, tra tali obiettivi figura anche la lotta contro la frode,l’evasione fiscale e gli eventuali abusi [v., in tal senso, sentenza del 10giugno 2021, Commissioners for [OSCURATO:PERSONA] and Customs(Agente incolpevole), C-279/19, EU:C:2021:473, punto 31].58 Orbene, un’interpretazione della nozione di «perdita», ai sensidell’articolo 14, paragrafo 1, primo periodo, di tale direttiva, comeincludente lo svincolo irregolare dal regime sospensivo di un prodottosoggetto ad accisa, non sarebbe conforme agli obiettivi ricordati al puntoprecedente della presente sentenza.

Infatti, da un lato, una simileinterpretazione indebolirebbe il carattere oggettivo della responsabilitàconferita al depositario da detta direttiva nell’ambito del regimesospensivo e, pertanto, il ruolo centrale di quest’ultimo al fine di garantirel’esigibilità delle accise e, in definitiva, la libera circolazione delle mercisoggette ad accisa.

D’altro lato, un tale indebolimento comprometterebbeanche l’obiettivo di lotta contro la frode, l’evasione fiscale e gli abusirendendo più difficile in pratica la riscossione delle accise presso taledepositario in caso di irregolarità o di infrazione [v., in tal senso, sentenzaNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026del 10 giugno 2021, Commissioners for [OSCURATO:PERSONA] andCustoms (Agente incolpevole), C-279/19, EU:C:2021:473, punto 34].59 Alla luce di tutte le considerazioni che precedono, occorre risponderealla questione posta dichiarando che l’articolo 14, paragrafo 1, primoperiodo, della direttiva 92/12 deve essere interpretato nel senso chel’abbuono d’imposta ivi previsto non si applica al depositario, responsabiledel pagamento dell’imposta, in caso di svincolo dal regime sospensivodovuto a un atto illecito, nemmeno qualora il depositario sia totalmenteestraneo a tale atto illecito, imputabile esclusivamente a un terzo, e nutraun legittimo affidamento nella regolarità della circolazione del prodotto inregime di sospensione di imposta» (Corte di Giustizia UE, sentenza 7settembre 2023 nella causa C-323/22, [OSCURATO:SOCIETA].; in senso analogo, cfr.Corte di Giustizia UE, sentenza 20 novembre 2025 nella causa C-570/24,Ecoserv punti 39 e ss.; precedentemente, Corte di Giustizia UE, sentenza24 febbraio 2021 nella causa C-95/19, Silcompa, punto 52, secondo laquale «detto depositario è, di conseguenza, designato come soggettotenuto al pagamento dei diritti di accisa nel caso in cui un’irregolarità oun’infrazione, che determini l’esigibilità di tali diritti, sia stata commessanel corso della circolazione di detti prodotti.

Tale responsabilità è, inoltre,di tipo oggettivo e si basa non già sulla colpa dimostrata o presunta deldepositario, bensì sulla sua partecipazione a un’attività economica (v., intal senso, sentenza del 2 giugno 2016, [OSCURATO:PERSONA], C-81/15, EU:C:2016:398, punti 31 e 32)»).È evidente, quindi, che, ad avviso della Corte europea, la perdita vaintesa in senso di impossibilità di immettere il prodotto in consumo inqualsiasi modo, cioè di “perdita fisica” (Cass. n. 21918/2024) e non disottrazione o, addirittura, di irregolare immissione in consumo.

Sulla basedi tale pronuncia e dell’interpretazione fornita al termine “perdita” dallaCGUE, anche questa Corte ha escluso l’abbuono – che va consideratocome un’ipotesi di estinzione dell’imposta (Cass. n. 24912/2013) – in casoNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026di svincolo illegittimo dovuto al fatto di terzi (Cass. n. 21918/2024; Cass.n. 2482/2025; in precedenza, cfr. Cass. n. 16966/2016).Per tali ragioni, questa Corte ha affermato il condivisibile principio peril quale «in tema di svincolo irregolare di prodotti in sospensione di accisa,la responsabilità fiscale del depositario ha natura oggettiva e non èderogabile se non nel caso di perdita fisica dei prodotti e, quindi, dimateriale impossibilità di immissione nel consumo unionale, per cui,conformemente all'articolo 14, par. 1, della direttiva 92/12/CEE del 25febbraio 1992, in caso di fatto illecito del terzo, rispetto al quale ilresponsabile stesso risulta del tutto estraneo, è esonerato da ogniresponsabilità solo quando si verifica la distruzione o la perditairrimediabile dei prodotti» (Cass. n. 21918/2024).2.4 Deve osservarsi che le considerazioni fin qui riportate hannotrovato conferma anche nella successiva legislazione europea.La direttiva 2008/118 ha chiarito all’art. 7, paragrafo 4, che «Ladistruzione totale o la perdita irrimediabile dei prodotti sottoposti adaccisa in regime di sospensione dall'accisa per una causa inerente allanatura stessa di tali prodotti, per un caso fortuito o per causa di forzamaggiore, o in seguito all'autorizzazione delle autorità competenti delloStato membro, non è considerata immissione in consumo.Ai fini della presente direttiva, si considera che i prodotti abbiano subitouna distruzione totale o una perdita irrimediabile quando sono inutilizzabilicome prodotti sottoposti ad accisa».La direttiva 262/2020, che ha sostituito quella del 2008, ha previstoall’art. 6, paragrafi 5 e 6, che: «5.

La distruzione totale o la perditairrimediabile, totale o parziale, dei prodotti sottoposti ad accisa in regimedi sospensione dall'accisa per un caso fortuito o per causa di forzamaggiore, o in seguito all'autorizzazione delle autorità competenti delloStato membro di distruggere i prodotti, non è considerata immissione inconsumo.Numero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/20266.

Ai fini della presente direttiva, si considera che i prodotti abbiano subitouna distruzione totale o una perdita irrimediabile quando sono inutilizzabilicome prodotti sottoposti ad accisa».Dunque, non occorre neppure affrontare il problemadell’interpretazione del caso fortuito o della forza maggiore, giacché neiconcetti di «perdita irrimediabile o distruzione totale», necessarie perchépossa farsi luogo all’”abbuono”, non può rientrare l’illegittima sottrazionead opera di terzi al regime di sospensione.È irrilevante, infine, con riguardo a tale profilo, la questione, sollevatacon insistenza dalla ricorrente, della natura non armonizzata del tributo dicui agli artt. 61 e ss. d.lgs. 504/1995, in quanto l’art. 4 vieneespressamente richiamato e, comunque, lo stesso è sostanzialmentemodellato sulla disciplina delle accise, sicché non potrebbe in ogni casogiustificarsi un’interpretazione dell’art. 4 in senso difforme da quelloesposto.3.1 Con il terzo motivo di ricorso è stato denunciato il vizio di cuiall’art. 360, comma 1°, n. 3) c.p.c. per violazione e falsa applicazionedegli artt. 6 d.lgs. 472/1997, 2697 c.c. e 115 c.p.c..

La società ha rilevatoche le sanzioni non sarebbero applicabili, in considerazione delle obiettivecondizioni di incertezza circa l’operatività nella fattispecie de qua delladisciplina sull’abbuono che potevano trarsi anche dall’ordinanza n.14361/2022, con la quale questa Corte aveva chiesto alla Corte diGiustizia dell’Unione Europea di pronunciarsi in ordine all’applicabilità delleaccise in caso di sottrazione irregolare di merci sottoposte al regime disospensione.

Ha lamentato poi che la CGT di secondo grado ha esclusol’applicabilità della norma, ritenendo che la contribuente non avessededotto gli elementi da cui trarre tali incertezze in ordine alla portatadell’art. 4 d.lgs. 504/1995, non avvedendosi «che Dama aveva assoltoall’onus probandi sulla stessa gravante attraverso l’indicazione dellepronunce a lei favorevoli, che, in una con quelle sfavorevoli invocate daNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026parte avversaria, facevano emergere la circostanza delle obiettivecondizioni di incertezza di cui all’art. 6 D.Lgs. n. 472/1997» (cfr. ricorsoper cassazione, pag. 19).3.2 Il motivo è infondato.Secondo la giurisprudenza maggioritaria, l’onere di allegare e provarele obiettive condizioni di incertezza ricade sul contribuente (cfr. ex multisCass. n. 18718/2018; Cass. n. 17195/2019; in senso contrario, Cass. n.2604/2024, superata però da Cass. n. 2787/2026 e Cass. n. 3466/2026).Nel caso di specie, la CGT di secondo grado ha reso la seguentemotivazione: «In merito, invece all’annullamento/riduzione delle sanzioniper obiettive condizioni di incertezza è preciso onere del ricorrenteindicarne l’esistenza di tali elementi che viceversa non possono essererilevati d’ufficio dal giudice.Infatti, nella presente fattispecie, la ricostruzione in diritto che vieneoperata dal giudice di primo grado, in relazione al recupero del tributo, amaggior ragione è applicabile anche alla contestazione delle sanzioni,proprio perché “collegate”, ovvero basate sulle medesime circostanzedocumentali e normative».La stessa, quindi, con valutazione di merito non sindacabile in questasede, ha escluso, in primo luogo, che fosse dimostrato lo stato di assolutaed obiettiva incertezza.3.3 Anche ove volesse prescindersi da tale considerazione, vacomunque osservato che l’applicabilità della sanzione può essere esclusa –ai sensi degli artt. 6, comma 2°, d.lgs. 472/1997, 8 d.lgs. 546/1992 e 10,comma 3°, l. 212/2000 (che riproducono sostanzialmente quanto giàstabilito in precedenza dall’art. 39 bis d.P.R. 636/1972) - solo ove sussista«una condizione di inevitabile incertezza su contenuto, oggetto edestinatari della norma tributaria, riferita non già ad un genericocontribuente, né a quei contribuenti che, per loro perizia professionale,sono capaci di interpretazione normativa qualificata, né all'UfficioNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026finanziario, ma al giudice, unico soggetto dell'ordinamento a cui èdeterminata interpretazione; ne consegue che la condizione di obiettivaincertezza normativa consiste, pertanto, in un'oggettiva impossibilità,accertabile esclusivamente dal giudice, d'individuare la norma giuridica incui sussumere un caso di specie, mentre resta irrilevante l'incertezzasoggettiva, derivante dall'ignoranza incolpevole del diritto o dall'erroneainterpretazione della normativa o dei fatti di causa» (Cass. n.15144/2025).Nel caso di specie, la stessa ordinanza n. 14361/2022 (che ha datoluogo alla sentenza della Corte di Giustizia UE, sopra citata, del 7settembre 2023 nella causa C-323/22, [OSCURATO:SOCIETA].) richiamata dallaricorrente, dà atto che «nella sua più recente giurisprudenza questa Corte,interpretando le citate norme unionali ed interne, ha stabilito che lasottrazione del prodotto ad opera di terzi (furto o rapina) e senzacoinvolgimento nei fatti del soggetto passivo di per sé non esime dalpagamento dell'imposta, che resta abbuonata solo nell'ipotesi didispersione o distruzione del prodotto stesso, con onere probatorio acarico del contribuente (Cass. nn. 25990/13; 27825/13; 28377/13;6398/14; 16966/16; 4453/20); in termini ancora più rigorosi si èaffermato che il furto/la rapina non possono mai avere quale effettol'abbuono dell'imposta, poiché tale causa estintiva dell'obbligazionetributaria si riferisce ad alcune fattispecie di ammanchi e non già allosvincolo irregolare dal regime sospensivo, appunto determinato da dettifatti illeciti di terzi (Cass. nn. 16966/16; 26419/17; 6949/22; 8820/22)».È dunque evidente che da tempo esiste un orientamento giurisprudenzialeconsolidato (cfr. anche le già menzionate sentenze della Corte giustiziaUE, del 24 febbraio 2021 nella causa C-95/19, Silcompa, punto 52 e del 2giugno 2016, [OSCURATO:PERSONA], C-81/15, EU:C:2016:398, punti31 e 32) che riconosce la responsabilità del depositario autorizzato per ilNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026tributo in caso di sottrazione del prodotto ad opera di terzi, a fronte delquale, con la predetta ordinanza, è stata sollevata la questionepregiudiziale innanzi alla Corte di Giustizia UE, risolta, peraltro, in modoconforme a tale orientamento.

Ciò è sufficiente per escludere le condizionidi incertezza che danno luogo all’inapplicabilità delle sanzioni (Cass. n.3431/2019; Cass. n. 15866/2021).Né può ritenersi che il rinvio pregiudiziale sia, da solo, indice diincertezza rilevante per escludere l’applicabilità delle sanzioni (Cass. n.1893/2021), giacché, come osservato in diverse pronunce (sia pure intema di IRAP), compito istituzionale della Corte di Giustizia non è quello diinterpretare testi normativi ambigui, bensì quello di verificare se ledenunciate norme delle legislazioni nazionali degli stati membri si ponganoin contrasto con direttive comunitarie (Cass. n. 36145/2023; Cass. n.1893/2023; Cass. n. 15494/2022; Cass. n. 22252/2011).

Ciò trovaconferma anche nell’art. 10, comma 3°, l. 212/2000, secondo il quale «inogni caso non determina obiettiva incertezza la pendenza di un giudizio inordine alla legittimità della norma tributaria».

Tale espressione deveritenersi riferibile non solo alla pendenza della questione di legittimitàcostituzionale, ma anche al rinvio pregiudiziale alla Corte di Giustizia UE,in quanto fu introdotta dall’art. 1 d.l. 106/2005 conv. in l. 156/2005 alloscopo di scoraggiare l'omissione dei versamenti dovuti ai fini IRAP, inconsiderazione del giudizio già pendente, a seguito di rinvio pregiudiziale,presso la Corte di Giustizia, circa la compatibilità del tributo con ladisciplina comunitaria in materia di IVA, nel quale l'[OSCURATO:PERSONA] concluso per l'incompatibilità.

Alla luce di tali considerazioni, questaCorte ha osservato che «l'indiscussa ed esplicita ratio genetica dellanovella conduce ad interpretare […] la formula «giudizio in ordine allalegittimità della norma tributaria» come comprensiva, oltre che dellapendenza di un giudizio di legittimità costituzionale, anche della ipotesi dirimessione alla Corte di Giustizia della Comunità Europea di una domandaNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026di pronuncia pregiudiziale sulla «legittimità comunitaria» della normatributaria nazionale.

E del resto entrambe le fattispecie sono accomunatedalla circostanza che l'oggetto del «giudizio», sia pur in base a parametri econ effetti diversi tra loro, è la stessa «norma tributaria», cosicché perentrambe la riserva posta dall'art. 10, comma 3, l. n. 212 del 2000risponde all'esigenza di regolare gli effetti della pendenza di taliprocedimenti rispetto alla certezza sulla portata e sull'ambito diapplicazione della disposizione tributaria in essi sub iudice.

Inoltre, anchedal punto di vista testuale, l'assenza di un espresso riferimento testualealla costituzionalità della norma esclude che la formula «legittimità» debbaessere letta necessariamente ed univocamente «legittimitàcostituzionale», in modo da disconoscere l'indiscussa ratio della novella dequa.

Tale soluzione, del resto, è coerente con la considerazione che ilpresupposto per il rinvio pregiudiziale alla Corte di Giustizia - ovverosia ildubbio sull'interpretazione del diritto dell'Unione che non siamanifestamente pretestuoso, irragionevole, o irrilevante per la decisione enon possa risolversi in base a precedenti comunitari - non implica, di persé solo, necessariamente anche quelle obiettive condizioni di incertezzasulla portata e sull'ambito di applicazione della norma tributaria italiana,contemplata dall'art. 10, comma 3, dello Statuto del contribuente.

Inoltre,questa Corte, nei precedenti citati, ha ritenuto che la formula della riserva(«in ogni caso non determina obiettiva condizione di incertezza lapendenza di un giudizio in ordine alla legittimità della norma tributaria»)di cui all'ultimo periodo dell'art. 10, comma 3, l. n. 212 del 2000 vainterpretata nel senso che la mera pendenza di un giudizio sulla legittimitàcostituzionale o comunitaria di una norma tributaria nazionale non è, diper sé sola, idonea a generare l'obiettiva incertezza sulla portata esull'ambito di applicazione della stessa norma.

Tuttavia, qualora emerganoaltrimenti condizioni obbiettive di incertezza, indipendenti dalla pendenzadei predetti giudizi sulla legittimità della norma tributaria, la meraNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026circostanza che quest'ultima sia stata anche oggetto di rimessione allaCorte Costituzionale o di rinvio pregiudiziale alla Corte di Giustizia nonesclude a priori l'esimente» (Cass. n. 36145/2023).4.1 Va infine osservato che, nella memoria ex art. 378 c.p.c. (pagg. 4-6), la ricorrente ha affrontato il tema della colpevolezza per lasanzionabilità della condotta dalla stessa tenuta.

Si tratta di una questionediversa da quella dell’obiettiva incertezza normativa ex art. 6, comma 2°,d.lgs. 472/1997 fin qui esaminata, che attiene alla possibilità di irrogare lesanzioni in dipendenza di una responsabilità oggettiva, come quella deldepositario per l’imposta.Tale aspetto è nuovo, in quanto nel ricorso era stato appena accennatoe, comunque, al solo fine di sostenere l’esistenza di una condizione diincertezza in ordine alla possibilità di applicare la sanzione.4.2 Anche ove volesse prescindersi dalla tardività della questione, varilevato, comunque, che, sia pure in maniera assai sintetica, il giudiced’appello ha compiuto una valutazione sul punto, osservando che le«medesime circostanze documentali e normative» poste a fondamento deldebito per il tributo giustificherebbero anche la pretesa per le sanzioni.

Ciònon significa, come sostenuto dalla ricorrente nella richiamata memoria,che «la debenza dell’imposta rende necessariamente dovute anche lesanzioni», bensì che dagli elementi indicati possono desumersi anche ipresupposti per l’applicazione delle sanzioni; non è un caso, del resto, chegli elementi di prova della frode siano riportati a pagina 6 della sentenza.A fronte di tale statuizione, la ricorrente avrebbe dovuto al più proporreuna doglianza in ordine alla motivazione, nei limiti in cui ciò è ancoraconsentito, e non richiedere sostanzialmente una nuova valutazione nelmerito – preclusa in questa sede - della sua eventuale colpevolezza ai finidell’applicabilità delle sanzioni che, a suo avviso, andrebbe esclusasoprattutto in considerazione della presentazione della denuncia penale.Con il ricorso per cassazione, infatti, il ricorrente non può rimettere inNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026discussione, contrapponendone uno difforme, l'apprezzamento in fatto,tratto dall'analisi degli elementi di valutazione disponibili, compiuto dalgiudice del merito, al quale resta riservata l’individuazione delle fonti delproprio convincimento, la valutazione delle prove, il controllo della loroquelle ritenute idonee a dimostrare i fatti in discussione (Cass. n.23872/2020, Cass. n. 9097/2017).Va comunque considerato che le affermazioni contenute nella sentenzaimpugnata sono senz’altro idonee a dar conto della colpevolezzadell’odierna ricorrente.

Questa Corte, infatti, in più occasioni ha osservatoche «in tema di sanzioni amministrative per violazioni di norme tributarie,l'art. 5 d.lgs. n. 472 del 1997 ritiene sufficiente la coscienza e la volontàdella condotta, senza che occorra la dimostrazione del dolo o della colpa,la quale si presume fino alla prova della sua assenza, che deve essereofferta dal contribuente e va distinta dalla prova della buona fede, cherileva, come esimente, solo se l'agente è incorso in un errore inevitabile,per essere incolpevole l'ignoranza dei presupposti dell'illecito e dunquenon superabile con l'uso della normale diligenza (ex multis, Cass. n. 2139del 30/01/2020)» (Cass. n. 16572/2026; cfr. nello stesso senso, Cass. n.13068/2011; Cass. n. 14042/2012; Cass. n. 22890/2006).4.3 Irrilevante, infine, per escludere la responsabilità per le sanzioni, èil richiamo della controricorrente – contenuta, in particolare, a pagina 5della memoria ex art. 378 c.p.c. - alla sentenza della Corte di Giustizia UEdel 2 giugno 2016, nella causa C-81/15, [OSCURATO:PERSONA].

Comeriportato nella stessa memoria, la Corte di Giustizia ha affermato che «Ladirettiva 92/12/CEE del Consiglio, del 25 febbraio 1992, relativa al regimegenerale, alla detenzione, alla circolazione e ai controlli dei prodottisoggetti ad accisa, come modificata dalla direttiva 92/108/CEE delConsiglio, del 14 dicembre 1992, letta alla luce dei principi generali deldiritto dell’Unione europea, tra cui, in particolare, i principi di certezza delNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026diritto e di proporzionalità, deve essere interpretata nel senso che essaosta a una normativa nazionale – come quella oggetto del procedimentoprincipale, che permette di dichiarare responsabili in solido, per ilpagamento delle somme corrispondenti alle sanzioni pecuniarie inflitte incaso di infrazione commessa nel corso della circolazione dei prodotti inregime di sospensione dei diritti di accisa, in particolare i proprietari di taliprodotti allorquando detti proprietari sono legati agli autori dell’infrazioneda un vincolo contrattuale che li rende loro mandatari – in forza dellaquale il depositario autorizzato è dichiarato responsabile in solido per ilpagamento di tali somme, senza che possa sottrarsi a tale responsabilitàfornendo la prova di essere completamente estraneo alla condotta degliautori dell’infrazione, anche se, secondo la normativa nazionale, taledepositario non era proprietario di tali prodotti al momento dellacommissione dell’infrazione e non era legato agli autori di quest’ultima daun contratto, che li rendeva suoi mandatari».Nel caso esaminato dalla Corte di Giustizia, infatti, il diritto grecoprevedeva la responsabilità solidale del depositario per le sanzioni inflitteal responsabile del contrabbando (cfr. punto 34 della sentenza); il caso inesame, invece, è differente, in quanto le sanzioni sono inflittedirettamente al depositario per fatti di cui lo stesso è ritenuto colpevole.5.

In definitiva, il ricorso deve essere rigettato.La ricorrente va condannata al pagamento delle spese processuali infavore dell’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, in considerazione dellasoccombenza.

P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso.

Condanna la ricorrente al pagamento, in favoredell’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, delle spese del presente giudiziodi legittimità che liquida in € 10.700,00 per compenso professionale, oltrealle spese eventualmente prenotate a debito.Numero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002, inseritodall’art. 1, comma 17, della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenzadei presupposti per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulterioreimporto a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, anorma del comma 1-bis, dello stesso articolo 13.Così deciso in Roma, nella pubblica udienza del 24/2/2026.[OSCURATO:PERSONA] PresidenteGiovanni [OSCURATO:PERSONA][OSCURATO:PERSONA]

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
ntata e difesadall'Avvocatura Generale dello Stato ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]);-controricorrente-Numero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026avverso la sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo gradodella Lombardia n. 120/2025 depositata il 14/1/2025.Udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 24/2/2026dal [OSCURATO:PERSONA].Udito il Pubblico Ministero, in persona del [OSCURATO:PERSONA] Procuratore GeneralePasquale Serrao d'Aquino, che ha concluso per il rigetto del ricorso.Uditi l'Avv. [OSCURATO:PERSONA], per delega del difensore della ricorrente, e perla controricorrente l'Avvocatura Generale dello Stato nella personadell’Avv. [OSCURATO:PERSONA].1. Dalla sentenza impugnata e dagli atti delle parti risulta che la [OSCURATO:SOCIETA]. impugnava gli avvisi di pagamento n. 2023/OL/004 reg.2023/A/8872 e n. 2023/OL/03 reg. 2023/A/8853 e gli atti di irrogazione disanzioni n. 2023-69-278100 e n. 2023-68-278100 per l’imposta dovutaper l’immissione in consumo di oli lubrificanti. La società deduceva che eratitolare di licenza per attività di stoccaggio, miscelazione, denaturazione,confezionamento, spedizione per conto terzi di prodotti chimici, petroliferie petrolchimici in due stabilimenti; era quindi solo depositaria dei materialiimmessi in consumo, di cui erano invece proprietarie la Tenad EnterpriseSA e la [OSCURATO:SOCIETA].. I predetti materiali risultavano ceduti, tra il2019 ed il 2020, dalle proprietarie ad altri soggetti siti in paesi dell’UnioneEuropea e di tale circostanza aveva ricevuto la prova attraverso ladocumentazione attestante il trasporto (CMR regolarmente compilati). Allastessa, quindi, non poteva essere riconosciuta alcuna responsabilità per ilfatto che tali prodotti erano stati rinvenuti e sequestrati, nel corso diindagini penali, nel territorio dello Stato; aveva presentato anche unadenuncia nei confronti del legale rappresentante della Tenad EnterpriseSA. In ogni caso, sussistevano quanto meno i presupposti per l’abbuono aisensi dell’art. 4 d.lgs. 504/1995.Numero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026La Corte di giustizia tributaria di primo grado di Milano, riuniti i ricorsi,li rigettava.2. Proponeva appello la contribuente, ma la CGT di secondo gradodella Lombardia, con sentenza n. 120/2025, rigettava l’impugnazione.Osservava, in particolare, che non era neppure contestato che iprodotti fossero stati immessi in consumo in Italia, in quanto ladepositaria si era limitata solo a sostenere che non aveva alcunaresponsabilità, in quanto la documentazione attestante il trasferimento deiprodotti in Bulgaria era assolutamente regolare; sennonché i terzi indicatida quest’ultima come reali responsabili non avevano alcun rapporto conl’Agenzia delle Dogane e, in base alla normativa fiscale, obbligata alpagamento dell’imposta era la depositaria (richiamava, in particolare,Cass. n. 33144/2023 e le decisioni della Corte di Giustizia UE nelle causeC-325/99, G. Van de Water, e C-95/19, Silcompa).Escludeva, infine, la sussistenza di quelle condizioni obiettive diincertezza che, ai sensi degli artt. 8 d.lgs. 546/1992, 6 d.lgs. 472/1997 e10 l. 212/2000 potevano impedire l’applicazione delle sanzioni.3. Avverso tale sentenza la società ha proposto ricorso per cassazioneaffidato a tre motivi.Ha resistito con controricorso l’Agenzia delle Dogane.La Procura Generale (nella persona del Dr. [OSCURATO:PERSONA]Aquino)ha depositato una memoria ai sensi dell’art. 378 c.p.c. con la quale hachiesto il rigetto del ricorso.Anche la società ha depositato una memoria.RAGIONI DELLA DECISIONE1.1 Con il primo motivo di ricorso, la società ha denunciato il vizio dicui all’art. 360, comma 1°, n. 3) c.p.c. per violazione e falsa applicazionedegli artt. 61, comma 1°, lett. c) e 62, comma 1°, lett. a) d.lgs.504/1995, nonché degli artt. 3 e 53 Cost.. Ad avviso della ricorrente, laNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026CGT di secondo grado avrebbe erroneamente ritenuto sussistente ilpresupposto per l’applicazione dell’imposta, cioè l’immissione in consumodei lubrificanti. Dopo aver rilevato che, nel caso di specie, trovaapplicazione la disciplina di cui agli artt. 61 e ss. d.lgs. 504/1995sull’imposta di consumo sugli oli lubrificanti, che non costituisce tributoarmonizzato e non quella sulle “accise armonizzate”, ha dedotto che ilsequestro penale escluderebbe il collocamento dei beni in consumo(presupposto per l’applicazione dell’imposta), nonché l’esigenza diprevenire l’evasione che costituisce il motivo per il quale l’imposta vieneversata da chi immette i beni in consumo; tale circostanza, peraltro,impedirebbe anche al detentore di realizzare la traslazione del tributo neiconfronti del rivenditore o del consumatore finale, attraverso l’esercizio deldiritto di rivalsa ex artt. 16, comma 3°, e 61, comma 2°, d.lgs. 504/1995,con la conseguenza che l’imposta finirebbe per gravare sullo stessodetentore, in violazione del principio di capacità contributiva (art. 53Cost.). Infine, ha dedotto che l’obbligazione sarebbe addirittura estinta pereffetto del sequestro, come previsto dall’art. 6, paragrafo 3, lett. d) delladirettiva UE 2020/262 in materia di accise.1.2 Preliminarmente, va rilevato che è infondata l’eccezione diinammissibilità del motivo, in considerazione della sua novità, formulatadall’Amministrazione; la questione della mancata immissione in consumocostituiva già motivo di appello, come si evince dalla sentenza di secondogrado, ed era affrontata anche nella sentenza di primo grado trascrittadalle parti nei loro atti; anche la circostanza del sequestro è riportata nelleprecedenti decisioni ed è pacifica. Dunque, non si ravvisano elementi dinovità nel motivo in esame; né è vero che con lo stesso si richiede «unarivalutazione di elementi di fatto già esaminati nei precedenti gradi dimerito», giacché, al contrario, ferma la ricostruzione fattuale dellavicenda, si chiede solo di valutare se nella stessa siano ravvisabili iNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026presupposti per l’applicazione dell’imposta, questione che ha costituitooggetto del giudizio in tutti i precedenti gradi.1.3 Occorre quindi ricostruire la disciplina delle accise e delle “altreimposizioni indirette” previste dal titolo III (artt. 61 e ss.) del d.lgs.504/1995.Va infatti osservato che l’accisa, cioè - «l'imposizione indiretta sullaproduzione o sul consumo dei prodotti energetici, dell'alcole etilico e dellebevande alcoliche, dell'energia elettrica e dei tabacchi lavorati, diversadalle altre imposizioni indirette previste dal Titolo III del presente testounico» (art. 1, comma 2°, lett. a) d.lgs. 504/1995) - si applica ai prodottiindicati nell’art. 21 d.lgs. 504/1995 tra i quali, in generale, i carburanti egli oli combustibili destinati ad essere utilizzati per l’alimentazione diimpianti di riscaldamento o di motori. Sono invece assoggettati all’impostaindiretta di cui all’art. 61 cit. «a) gli oli lubrificanti (codice NC da 2710 1981 a 2710 19 99), anche ottenuti dalla rigenerazione di oli usati derivantida oli a base minerale o sintetica già immessi in consumo, qualora:1) destinati, messi in vendita o impiegati per usi diversi dalla combustioneo carburazione;2) utilizzati in miscela con i carburanti con funzione di lubrificazione;b) i bitumi di petrolio (codice NC 2713 20 00)»I presupposti per l’applicazione di questa imposta, benché modellati suquelli riguardanti le accise, sono comunque autonomamente disciplinatidall’art. 61 d.lgs. 504/1995, nel quale è stabilito che:«1. Le imposizioni indirette sulla produzione e sui consumi diverse daquelle previste dai titoli I e II e dall'imposta di fabbricazione suifiammiferi, si applicano con le seguenti modalità:a) l'imposta è dovuta sui prodotti immessi in consumo nel mercato internoed è esigibile con l'aliquota vigente alla data in cui viene effettuatal'immissione in consumo;b) obbligato al pagamento dell'imposta è:Numero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/20261) il fabbricante per i prodotti ottenuti nel territorio dello Stato;2) il soggetto che effettua la prima immissione in consumo per i prodottidi provenienza comunitaria;3) l'importatore per i prodotti di provenienza da Paesi terzi;c) l'immissione in consumo si verifica:1) per i prodotti nazionali, all'atto della cessione sia ai diretti utilizzatori oconsumatori sia a ditte esercenti il commercio che ne effettuano larivendita;2) per i prodotti di provenienza comunitaria, all'atto del ricevimento dellamerce da parte del soggetto acquirente ovvero nel momento in cui siconsidera effettuata, ai fini dell'imposta sul valore aggiunto, la cessione,da parte del venditore [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA], a privaticonsumatori o a soggetti che agiscono nell'esercizio di una impresa, arte oprofessione;3) per i prodotti di provenienza da Paesi terzi, all'atto dell'importazione;4) per i prodotti che risultano mancanti alle verifiche e per i quali non èpossibile accertare il regolare esito, all'atto della loro constatazione;d) i soggetti obbligati al pagamento dell'imposta sono muniti di unalicenza fiscale rilasciata dall'Ufficio dell'Agenzia delle dogane, competenteper territorio. Gli stessi soggetti sono tenuti al pagamento di un dirittoannuale ed a prestare cauzione per un importo pari al 10 per centodell'imposta gravante su tutto il prodotto giacente e, comunque, noninferiore all'imposta dovuta mediamente per il periodo di tempo cui siriferisce la dichiarazione presentata ai fini del pagamento dell'imposta;e) l'imposta dovuta viene determinata sulla base dei dati e degli elementirichiesti dall'amministrazione finanziaria, che devono essere indicati nelladichiarazione mensile che il soggetto obbligato deve presentare, ai finidell'accertamento, entro il mese successivo a quello cui si riferisce. Entrolo stesso termine deve essere effettuato il versamento dell'imposta. Itermini per la presentazione delle dichiarazioni e per il pagamentoNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026dell'imposta possono essere modificati con decreti del Ministerodell'economia e delle finanze;f) per i prodotti di provenienza da Paesi terzi l'imposta viene accertata eriscossa dall'Agenzia delle dogane con le modalità previste per i diritti diconfine, fermo restando che il pagamento non può essere dilazionato perun periodo di tempo superiore a quello mediamente previsto per i prodottinazionali e comunitari;g) per i tardivi pagamenti dell'imposta si applicano le indennità di mora egli interessi previsti nell'art. 3, comma 4.2. Per i tributi disciplinati dal presente titolo si applicano le disposizionidell'articolo 3, comma 4, terzo periodo, dell'articolo 4, dell'articolo 5,commi 3 e 4, dell'articolo 6, commi 5 e 13, dell'articolo 14, dell'articolo15, dell'articolo 16, dell'articolo 17, dell'articolo 18 e dell'articolo 19».L’art. 61 tratteggia una disciplina autonoma rispetto alle accise edindica, al comma 2, in maniera specifica, le norme in materia di accise chesono applicabili.Come osservato in più occasioni da questa Corte (Cass. n.18616/2019), l’imposta in oggetto «è legittimamente applicabile nelmercato interno (Cass., Sez. V, 4 aprile 2013, n. 8327) in caso diimmissione in consumo dell’olio lubrificante anche per fini diversi dacombustione e carburazione (Cass., 1° marzo 2019, n. 6138), trattandosidi imposta conforme alla direttiva n. 2003/96/CE (CGUE, sentenza 12febbraio 2015, C-349/13, [OSCURATO:PERSONA] contro [OSCURATO:PERSONA] sp.z.o.o. w Szczecinie). La regolamentazione della disciplina degli olilubrificanti e delle relative accise di cui alla citata direttiva n. 2003/96/CEha, difatti, escluso gli oli utilizzati per usi diversi dall'ambito diapplicazione della nuova direttiva a differenza di quanto accadeva nelvigore delle precedenti direttive 92/81/CEE e 92/82/CEE, chericomprendevano gli oli minerali utilizzati non come carburanti ocombustibile nell'ambito delle accise armonizzate benché esenti daNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026imposta, per cui è venuta meno la relativa disciplina di esenzione dalpagamento delle medesime (CGUE, sentenza 5 luglio 2007, Fendt, C-145/06 e C-146/06, punti 37 e 38)» (Cass. n. 33306/2024).Le condizioni di esigibilità sono espressamente ed autonomamenteindicate; anche il concetto di immissione in consumo è specificamentedisciplinato, ma non presenta sostanziali differenze con quanto previsto inmateria di accise dall’art. 2, comma 2°, secondo il quale: «2. L'accisa èesigibile all'atto della immissione in consumo del prodotto nel territoriodello Stato. Si considera immissione in consumo anche:a) lo svincolo, anche irregolare, di prodotti sottoposti ad accisa da unregime sospensivo;b) l'ammanco di prodotti sottoposti ad accisa, in misura superiore a quellaconsentita o quando non ricorrono le condizioni per la concessionedell'abbuono di cui all'articolo 4;c) la fabbricazione, comprese la trasformazione o la lavorazione, ancheirregolari, di prodotti sottoposti ad accisa avvenuta al di fuori di un regimesospensivo;d) l'importazione di prodotti sottoposti ad accisa, a meno che gli stessinon siano immediatamente vincolati, all'atto dell'importazione, al regimesospensivo o l'ingresso irregolare dei medesimi prodotti nel territorio delloStato, a condizione che, nei predetti casi, l'obbligazione doganale non siastata estinta ai sensi di quanto previsto dall'articolo 124, paragrafo 1,lettere e), f), g) e k), del CDU;e) la detenzione, al di fuori di un regime sospensivo, di prodotti sottopostiad accisa per i quali non sia stata applicata una accisa conformemente alledisposizioni di cui al presente testo unico».Sebbene il regime sospensivo non sia espressamente previsto dall’art.61 d.lgs. 504/1995, allo stesso si fa riferimento nell’art. 4 richiamatodall’art. 61, comma 2°, sicché deve ritenersi che esso trovi comunqueapplicazione anche alla fattispecie in esame.Numero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/20261.4 Alla luce della disciplina esposta, non può quindi dubitarsi del fattoche, nel caso di specie, l’immissione in consumo sia avvenuta ai sensidell’art. 61, comma 1°, lett. c) nn. 1) e 4) o dell’art. 2, comma 2°, lett. a)d.lgs. 504/1995.Del resto, questa Corte ha osservato in materia di accise – ma ilprincipio può essere applicato anche alle ipotesi disciplinate nel titolo IIIdel d.lgs. 504/1995 - che «anche la Corte di Giustizia (sentenza 5 aprile2001, G. van de Water c. Staatssecretaris van Financién, in C-325/99) hastabilito che un prodotto soggetto ad accise, detenuto al di fuori di unregime sospensivo, è stato necessariamente, in un determinato momento,in qualsivoglia modo, immesso in consumo ai sensi dell'art. 6, n. 1, dir. n.92/12/CE, per il quale è immissione in consumo non soltanto qualsiasifabbricazione o importazione di prodotti soggetti ad accisa al di fuori di unregime sospensivo, ma anche qualsiasi svincolo, anche irregolare, dasiffatto regime. Ogni qualvolta, dunque, si accerti che un prodotto è uscitoda un regime sospensivo senza che l'accisa sia stata assolta, si verifical'immissione in consumo ai sensi dell'art. 6, n. 1, della direttiva, il chedetermina l'esigibilità dell'accisa (v. anche Corte di Giustizia, sentenza 24febbraio 2021, Silcompa, in C-95/19, punti 47 e 49)» (Cass. n.33144/2023).Resta quindi irrilevante la circostanza del sequestro, intervenuta dopol’immissione in consumo e, dunque, dopo che l’imposta è divenutaesigibile.1.5 Non appare poi determinante, per escludere l’esigibilitàdell’imposta, il richiamo da parte della ricorrente all’art. 6, paragrafo 3,lett. d) della direttiva UE 2020/262 (che ha sostituito la direttiva 2008/118che, a sua volta, aveva sostituito la direttiva 1992/12) secondo il qualecostituisce immissione in consumo «l'importazione dei prodotti sottopostiad accisa, a meno che essi non siano immediatamente vincolati, all'attodell'importazione, a un regime di sospensione dall'accisa, o il loro ingressoNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026irregolare, a meno che l'obbligazione doganale sia stata estinta ai sensidell'articolo 124, paragrafo 1, lettere e), f), g) o k), del regolamento (UE)n. 952/2013. Se l'obbligazione doganale è stata estinta ai sensidell'articolo 124, paragrafo 1, lettera e), del regolamento (UE) n.952/2013 gli Stati membri possono prevedere, nella normativa nazionale,una sanzione che tiene conto dell'importo dell'accisa che sarebbe sorta»;l’art. 124, paragrafo 1, lett. e) cit. dispone che l’obbligazione doganale siestingue «quando le merci soggette a dazi all'importazione oall'esportazione vengono confiscate o sequestrate e contemporaneamenteo successivamente confiscate».Va innanzi tutto rilevato quanto meno la contraddittorietàdell’argomentazione della ricorrente che dapprima ha ripetutamenteevidenziato la differenza tra le “accise armonizzate” ed i tributi disciplinatinel titolo III del d.lgs. 504/1995, salvo poi invocare la disciplinacomunitaria, recepita dal legislatore nazionale, come si evince dall’art. 2,comma 2°, lett. d) d.lgs. 504/1995 nel testo modificato dal d.lgs.180/2021, che tuttavia riguarda le sole accise e non è richiamato dall’art.1.6 Inoltre, anche a prescindere da tale considerazione, la predettadisciplina non può trovare applicazione, ratione temporis, alla fattispecie inesame.L’art. 3 del d.lgs. 180/2021, che ha introdotto la previsione nel nostroordinamento, stabilisce che «Le disposizioni di cui all'articolo 1, adeccezione di quanto previsto dal comma 1, lettera d), numero 1), e letterav) nonché le disposizioni di cui all'articolo 2 hanno efficacia a decorrere dal13 febbraio 2023)».Inoltre, l’art. 57 della direttiva 2020/262 (pubblicata in GU 27/2/2020)dispone che «La presente direttiva entra in vigore il ventesimo giornosuccessivo alla pubblicazione nella Gazzetta ufficiale dell'Unione europea.Numero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026Gli articoli 1, 4 e 5, gli articoli da 7 a 11, gli articoli 13, 14 e 15, gli articoli18, 23 e 24, gli articoli 30, 31 e 32, gli articoli da 47 a 53, gli articoli 56 e58 si applicano a decorrere dal 13 febbraio 2023», mentre il termine per ilrecepimento è fissato dall’art. 55 al [OSCURATO:DATA_NASCITA].1.7 In ogni caso, tanto dalla norma interna quanto dalla direttiva, sievince che l’esclusione dell’esigibilità per effetto dell’estinzione dovuta (tral’altro) alla confisca o al sequestro seguito dalla confisca, riguardaesclusivamente l’ipotesi dell’importazione dei prodotti. Diversamente, nonsi spiegherebbe per quale motivo la medesima previsione non siacontenuta anche in relazione alla lettera a) dell’art. 2, comma 2, d.lgs.504/1995 o dell’art. 6, paragrafo 3, della direttiva 2020/62 riguardanti losvincolo irregolare dal regime di sospensione, né il richiamo alla disciplinadoganale.Va ancora considerato che la norma fa riferimento in manierainequivocabile alla confisca (l’indicazione del sequestro è solo per il caso incui questo sia seguito dalla confisca), cioè alla definitiva acquisizione daparte dello Stato dei prodotti; nel caso di specie, non risulta che i benisiano stati confiscati.1.8 Va infine osservato che nella vigenza della direttiva precedente èstato escluso che la confisca estinguesse l’obbligo di versare le accise.Al riguardo la Corte di Giustizia UE (sentenza n. 7 aprile 2022 nellacausa C-489/20, Kauno teritoriné muitiné) – nella vigenza della direttiva2008/118 che, tuttavia, all’articolo 7, paragrafo 2, lettera d), nonconteneva, a differenza dell’art. 6, paragrafo 3, della direttiva 2020/62, ilriferimento espresso all’art. 124 - ha osservato che «40 Con la suaseconda questione, il giudice del rinvio chiede, in sostanza, se l’articolo 2,lettera b), e l’articolo 7, paragrafo 1, della direttiva 2008/118, nonchél’articolo 2, paragrafo 1, lettera d), e l’articolo 70 della direttiva IVAdebbano essere interpretati nel senso che l’estinzione dell’obbligazionedoganale per la causa prevista all’articolo 124, paragrafo 1, lettera e), delNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026codice doganale dell’Unione comporti l’estinzione dell’obbligazioneconnessa, rispettivamente, alle accise e all’IVA per le merci introdotteillegalmente nel territorio doganale dell’Unione.41 Per quanto riguarda l’obbligo di versare le accise, occorre ricordareche, in forza dell’articolo 2, lettera b), della direttiva 2008/118, i prodottisottoposti ad accisa sono soggetti a tale imposta al momento della lorointroduzione nel territorio dell’Unione. Ai sensi dell’articolo 7, paragrafo 1,di tale direttiva, l’accisa diventa esigibile al momento dell’immissione inconsumo e nello Stato membro in cui quest’ultima viene effettuata.L’articolo 7, paragrafo 2, lettera d), di detta direttiva prevede che lanozione di «immissione in consumo» includa l’importazione, ancheirregolare, di prodotti sottoposti ad accisa a meno che questi ultimi nonsiano immediatamente vincolati, all’atto dell’importazione, ad un regime disospensione dall’accisa.42 Come rilevato dall’avvocato generale al paragrafo 42 delle sueconclusioni, la direttiva 2008/118 non contiene disposizioni che prevedanol’estinzione dell’obbligo di pagare i diritti di accisa in caso di estinzionedell’obbligazione doganale relativa alle merci di contrabbando per la causadi cui all’articolo 124, paragrafo 1, lettera e), del codice doganaledell’Unione. Ne consegue che, una volta divenuta esigibile, l’accisa su talimerci resta dovuta.43 Tale valutazione è corroborata dal fatto che, qualora merci importate inmodo irregolare siano sequestrate e confiscate dalle autorità dopo averlasciato il primo ufficio doganale ubicato all’interno del territoriodell’Unione, si deve ritenere che esse siano state importate nell’Unione,cosicché il fatto generatore dell’accisa si è, rispetto ad esse, verificato (v.,per analogia, sentenza del 29 aprile 2010, [OSCURATO:PERSONA] og Logistik,C-230/08, EU:C:2010:231, punto 74).44 Inoltre, le merci oggetto di una siffatta irregolare importazione sonoconsiderate immesse in consumo, di modo che il loro successivoNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026assoggettamento ad un regime di deposito doganale, a seguito del lorosequestro e della loro confisca, non ha alcuna incidenza sull’esigibilitàdelle accise (v., per analogia, sentenza del 29 aprile 2010, DanskTransport og Logistik, C-230/08, EU:C:2010:231, punto 81).45 Nel caso di specie, dal momento che le merci di cui trattasi sono statesequestrate e confiscate dopo essere state immesse in consumo, ai sensidell’articolo 7, paragrafo 2, lettera d), della direttiva 2008/118, le acciserestano esigibili, mentre l’estinzione della corrispondente obbligazionedoganale è ininfluente al riguardo».Pertanto, alla luce di tutte le considerazioni svolte, deve escludersi cheil sequestro possa incidere sull’esigibilità dell’imposta.2.1 Con il secondo motivo di ricorso è stato denunciato il vizio di cuiall’art. 360, comma 1°, n. 3) c.p.c. per violazione e falsa applicazionedegli artt. 61, comma 2°, lett. a) e 4, comma 1°, d.lgs. 504/1995. Adavviso della società, dovrebbe trovare applicazione l’art. 4 d.lgs.504/1995, espressamente richiamato dall’art. 61, secondo il quale èprevisto l’abbuono dell’imposta in caso di perdita del prodotto in regime disospensione, quando questa sia dovuta a caso fortuito o forza maggiore e,dunque, non sia imputabile al depositario; tale ipotesi ricorrerebbe anchenel caso di specie, in cui lo svincolo illegittimo è stato causato dallacondotta illecita di terzi di cui il depositario non poteva essere consapevoleneppure con l’impiego della diligenza richiesta ad un operatoreprofessionale.2.2 Il motivo è infondato.L’art. 4 d.lgs. 504/1995 (richiamato dall’art. 61), nel testo rationetemporis applicabile alla presente controversia, anteriore alle modificheintrodotte con d.lgs. 180/2021 - che riguardano comunque solol’individuazione delle ipotesi di non imputabilità in caso di concorso dellacondotta del soggetto passivo con quella di terzi – prevedeva, al primocomma, che «In caso di perdita irrimediabile o distruzione totale diNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026prodotti che si trovano in regime sospensivo, è concesso l'abbuono dellarelativa imposta qualora il soggetto obbligato provi, in un modo ritenutosoddisfacente dall'Amministrazione finanziaria, che la perdita o ladistruzione dei prodotti è avvenuta per caso fortuito o per forza maggiore.non grave, a terzi o allo stesso soggetto passivo, sono equiparati al casofortuito ed alla forza maggiore».La norma riproduce sostanzialmente quanto previsto dall’art. 14,paragrafo 1, della direttiva 1992/12 «1. Il depositario autorizzato beneficiadi un abbuono d'imposta per le perdite verificatesi durante il regimesospensivo, imputabili a casi fortuiti o di forza maggiore e accertate dalleautorità di ciascuno Stato membro. Egli beneficia, inoltre, in regimesospensivo, di un abbuono d'imposta per le perdite inerenti alla natura deiprodotti avvenute durante il processo di fabbricazione e di lavorazione, ilmagazzinaggio e il trasporto. Ogni Stato membro fissa le condizioni allequali tali abbuoni sono concessi. Gli abbuoni d'imposta si applicano ancheagli operatori di cui all'articolo 16 relativamente al trasporto in regime disospensione dei diritti di accisa».2.3 Con riguardo alla disciplina europea nella formulazione appenariportata si è espressa anche la Corte di Giustizia UE che, in una vicendaanaloga a quella in esame, su sollecitazione di questa Corte, ha chiaritoche: «40 Il fatto imponibile, ai sensi della direttiva 92/12, è costituito,conformemente all’articolo 5, paragrafo 1, primo periodo, di quest’ultima,dalla fabbricazione nel territorio dell’Unione dei prodotti soggetti ad accisao dalla loro importazione in tale territorio.41 Per contro, ai sensi dell’articolo 6, paragrafo 1, della direttiva 92/12,l’accisa diviene esigibile, in particolare, all’atto dell’immissione in consumodei prodotti soggetti ad accisa. Ai sensi dell’articolo 6, paragrafo 1,secondo comma, lettera a), della direttiva in parola, tale nozioneNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026comprende parimenti lo svincolo, anche irregolare, da un regimesospensivo, definito all’articolo 4, lettera c), di tale direttiva.42 Un regime del genere è caratterizzato dalla circostanza che le acciseconcernenti i prodotti in esso rientranti non sono ancora esigibili, benché ilfatto generatore dell’imposizione si sia già realizzato. Pertanto, per quantoconcerne i prodotti soggetti ad accisa, tale regime prevede il rinviodell’esigibilità di quest’ultima fino a che non sia soddisfatta una condizionedi esigibilità, come quella descritta al punto precedente (sentenza del 24marzo 2022, TanQuid Polska, C-711/20, EU:C:2022:215, punto 42 egiurisprudenza ivi citata).43 Una simile condizione di esigibilità è soddisfatta nell’ipotesi in cui iprodotti di cui trattasi siano stati svincolati, anche irregolarmente, dalregime sospensivo, poiché un siffatto svincolo deve essere considerato, aisensi dell’articolo 6, paragrafo 1, lettera a), della direttiva 92/12, comeun’immissione in consumo.44 Occorre pertanto esaminare le condizioni alle quali l’articolo 14,paragrafo 1, di tale direttiva subordina il beneficio di un abbuonod’imposta, al fine di verificare se tali condizioni potrebbero esseresoddisfatte in una situazione come quella di cui trattasi nel procedimentoprincipale.45 L’articolo 14, paragrafo 1, primo periodo, della direttiva 92/12 prevedeche il depositario autorizzato benefici di un abbuono d’imposta per leperdite verificatesi durante il regime sospensivo, imputabili a casi fortuiti odi forza maggiore e accertate dalle autorità di ciascuno Stato membro.46 Secondo una giurisprudenza costante, i termini di una disposizione deldiritto dell’Unione che non contenga alcun rinvio espresso al diritto degliStati membri ai fini della determinazione del proprio significato e dellapropria portata devono di norma essere oggetto, nell’intera Unione, diun’interpretazione autonoma e uniforme, da effettuarsi conformemente alloro significato abituale nel linguaggio corrente, tenendo conto delNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026contesto in cui essi sono utilizzati e degli obiettivi perseguiti dallanormativa di cui essi fanno parte [v., in tal senso, sentenze del 10 giugno2021, Commissioners for [OSCURATO:PERSONA] and Customs (Agenteincolpevole), C-279/19, EU:C:2021:473, punto 23 nonché giurisprudenzaivi citata].47 Dalla formulazione dell’articolo 14, paragrafo 1, primo periodo, delladirettiva 92/12 risulta che il depositario è esonerato quando sonosoddisfatte due condizioni. Infatti, quest’ultimo deve dimostrare, in primoluogo, l’esistenza di una «perdita» verificatasi durante il regimesospensivo e, in secondo luogo, che tale «perdita» è imputabile a casofortuito o forza maggiore.48 Conformemente al significato abituale del termine «perdita» nellinguaggio corrente, la perdita subita dal depositario autorizzato rinvia alfatto di essere privato, in tutto o in parte, di un bene di cui quest’ultimoaveva il godimento o il possesso. Ne consegue che costituisce una«perdita» ai sensi di tale articolo 14, paragrafo 1, primo periodo, lascomparsa di un prodotto nel corso della sua produzione, trasformazione,detenzione o circolazione.49 Poiché l’abbuono d’imposta previsto dall’articolo 14, paragrafo 1,secondo periodo, della direttiva 92/12 è distinto da quello previsto dalprimo periodo di tale paragrafo, il primo abbuono non può essereinterpretato in modo estensivo (v., in tal senso, sentenza del 18 dicembre2007, [OSCURATO:PERSONA] et Rhône, C-314/06, EU:C:2007:817,punto 43). Inoltre, l’abbuono previsto all’articolo 14, paragrafo 1, primoperiodo, della direttiva 92/12 per le perdite imputabili a caso fortuito o diforza maggiore costituisce una deroga alla regola generale, che devequindi essere oggetto di un’interpretazione restrittiva (v., in tal senso,sentenza del 18 dicembre 2007, [OSCURATO:PERSONA] et Rhône,C-314/06, EU:C:2007:817, punto 30).Numero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/202650 Pertanto, la scomparsa di un prodotto che si trovi in regime sospensivonon può che significare impossibilità materiale per tale prodotto di essereimmesso in consumo, o di entrare nel circuito commerciale dell’Unione.51 Orbene, un prodotto che, in circostanze come quelle di cui alprocedimento principale, viene svincolato in modo irregolare dal regimesospensivo rimane comunque nel circuito commerciale dell’Unione.52 Pertanto, un siffatto svincolo irregolare dal regime sospensivo di unprodotto soggetto ad accisa non soddisfa la prima delle due condizionicumulative citate al punto 47 della presente sentenza affinché aldepositario autorizzato sia concessa un’esenzione dal pagamentodell’imposta.53 Pertanto, in assenza di «perdita», un abbuono d’imposta ai sensidell’articolo 14, paragrafo 1, primo periodo, della direttiva 92/12 non puòessere concesso al depositario autorizzato in caso di svincolo irregolare dalregime sospensivo, nemmeno qualora tale svincolo derivi da un attoillecito imputabile esclusivamente a un terzo e tale depositario nutra unlegittimo affidamento nella regolarità della circolazione del prodotto inregime di sospensione di imposta.54 L’interpretazione di tale disposizione è corroborata sia dal contesto incui essa si inserisce sia dagli obiettivi perseguiti dalla direttiva 92/12.55 In particolare, dall’economia della direttiva 92/12 e segnatamentedall’articolo 13, dall’articolo 15, paragrafi 3 e 4, nonché dall’articolo 20,paragrafo 1, della stessa risulta che il legislatore ha conferito aldepositario autorizzato un ruolo centrale nella procedura di circolazionedei prodotti soggetti ad accisa e posti in regime di sospensione (sentenzadel 2 giugno 2016, [OSCURATO:PERSONA], C-81/15, EU:C:2016:398,punto 31).56 Tale depositario, nella sua qualità di persona fisica o giuridicaautorizzata dalle autorità competenti di uno Stato membro a produrre,trasformare, detenere, ricevere e spedire prodotti soggetti ad accisa inNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026regime sospensivo nell’esercizio della sua attività professionale, è, diconseguenza, designato come soggetto tenuto al pagamento dei diritti diaccisa nel caso in cui un’irregolarità o un’infrazione, che determinil’esigibilità di tali diritti, sia stata commessa nel corso della circolazione didetti prodotti. Tale responsabilità è, inoltre, di tipo oggettivo e si basa nongià sulla colpa dimostrata o presunta del depositario, bensì sulla suapartecipazione a un’attività economica (v., in tal senso, sentenza del 24febbraio 2021, Silcompa, C-95/19, EU:C:2021:128, punto 52).57 Peraltro, come risulta dal primo e dal quarto considerando delladirettiva 92/12, uno degli obiettivi perseguiti da quest’ultima consistenell’assicurare che l’esigibilità delle accise sia identica in tutti gli Statimembri ai fini del buon funzionamento del mercato interno, il qualeimplica la libera circolazione delle merci, comprese quelle soggette adaccisa. Inoltre, tra tali obiettivi figura anche la lotta contro la frode,l’evasione fiscale e gli eventuali abusi [v., in tal senso, sentenza del 10giugno 2021, Commissioners for [OSCURATO:PERSONA] and Customs(Agente incolpevole), C-279/19, EU:C:2021:473, punto 31].58 Orbene, un’interpretazione della nozione di «perdita», ai sensidell’articolo 14, paragrafo 1, primo periodo, di tale direttiva, comeincludente lo svincolo irregolare dal regime sospensivo di un prodottosoggetto ad accisa, non sarebbe conforme agli obiettivi ricordati al puntoprecedente della presente sentenza. Infatti, da un lato, una simileinterpretazione indebolirebbe il carattere oggettivo della responsabilitàconferita al depositario da detta direttiva nell’ambito del regimesospensivo e, pertanto, il ruolo centrale di quest’ultimo al fine di garantirel’esigibilità delle accise e, in definitiva, la libera circolazione delle mercisoggette ad accisa. D’altro lato, un tale indebolimento comprometterebbeanche l’obiettivo di lotta contro la frode, l’evasione fiscale e gli abusirendendo più difficile in pratica la riscossione delle accise presso taledepositario in caso di irregolarità o di infrazione [v., in tal senso, sentenzaNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026del 10 giugno 2021, Commissioners for [OSCURATO:PERSONA] andCustoms (Agente incolpevole), C-279/19, EU:C:2021:473, punto 34].59 Alla luce di tutte le considerazioni che precedono, occorre risponderealla questione posta dichiarando che l’articolo 14, paragrafo 1, primoperiodo, della direttiva 92/12 deve essere interpretato nel senso chel’abbuono d’imposta ivi previsto non si applica al depositario, responsabiledel pagamento dell’imposta, in caso di svincolo dal regime sospensivodovuto a un atto illecito, nemmeno qualora il depositario sia totalmenteestraneo a tale atto illecito, imputabile esclusivamente a un terzo, e nutraun legittimo affidamento nella regolarità della circolazione del prodotto inregime di sospensione di imposta» (Corte di Giustizia UE, sentenza 7settembre 2023 nella causa C-323/22, [OSCURATO:SOCIETA].; in senso analogo, cfr.Corte di Giustizia UE, sentenza 20 novembre 2025 nella causa C-570/24,Ecoserv punti 39 e ss.; precedentemente, Corte di Giustizia UE, sentenza24 febbraio 2021 nella causa C-95/19, Silcompa, punto 52, secondo laquale «detto depositario è, di conseguenza, designato come soggettotenuto al pagamento dei diritti di accisa nel caso in cui un’irregolarità oun’infrazione, che determini l’esigibilità di tali diritti, sia stata commessanel corso della circolazione di detti prodotti. Tale responsabilità è, inoltre,di tipo oggettivo e si basa non già sulla colpa dimostrata o presunta deldepositario, bensì sulla sua partecipazione a un’attività economica (v., intal senso, sentenza del 2 giugno 2016, [OSCURATO:PERSONA], C-81/15, EU:C:2016:398, punti 31 e 32)»).È evidente, quindi, che, ad avviso della Corte europea, la perdita vaintesa in senso di impossibilità di immettere il prodotto in consumo inqualsiasi modo, cioè di “perdita fisica” (Cass. n. 21918/2024) e non disottrazione o, addirittura, di irregolare immissione in consumo. Sulla basedi tale pronuncia e dell’interpretazione fornita al termine “perdita” dallaCGUE, anche questa Corte ha escluso l’abbuono – che va consideratocome un’ipotesi di estinzione dell’imposta (Cass. n. 24912/2013) – in casoNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026di svincolo illegittimo dovuto al fatto di terzi (Cass. n. 21918/2024; Cass.n. 2482/2025; in precedenza, cfr. Cass. n. 16966/2016).Per tali ragioni, questa Corte ha affermato il condivisibile principio peril quale «in tema di svincolo irregolare di prodotti in sospensione di accisa,la responsabilità fiscale del depositario ha natura oggettiva e non èderogabile se non nel caso di perdita fisica dei prodotti e, quindi, dimateriale impossibilità di immissione nel consumo unionale, per cui,conformemente all'articolo 14, par. 1, della direttiva 92/12/CEE del 25febbraio 1992, in caso di fatto illecito del terzo, rispetto al quale ilresponsabile stesso risulta del tutto estraneo, è esonerato da ogniresponsabilità solo quando si verifica la distruzione o la perditairrimediabile dei prodotti» (Cass. n. 21918/2024).2.4 Deve osservarsi che le considerazioni fin qui riportate hannotrovato conferma anche nella successiva legislazione europea.La direttiva 2008/118 ha chiarito all’art. 7, paragrafo 4, che «Ladistruzione totale o la perdita irrimediabile dei prodotti sottoposti adaccisa in regime di sospensione dall'accisa per una causa inerente allanatura stessa di tali prodotti, per un caso fortuito o per causa di forzamaggiore, o in seguito all'autorizzazione delle autorità competenti delloStato membro, non è considerata immissione in consumo.Ai fini della presente direttiva, si considera che i prodotti abbiano subitouna distruzione totale o una perdita irrimediabile quando sono inutilizzabilicome prodotti sottoposti ad accisa».La direttiva 262/2020, che ha sostituito quella del 2008, ha previstoall’art. 6, paragrafi 5 e 6, che: «5. La distruzione totale o la perditairrimediabile, totale o parziale, dei prodotti sottoposti ad accisa in regimedi sospensione dall'accisa per un caso fortuito o per causa di forzamaggiore, o in seguito all'autorizzazione delle autorità competenti delloStato membro di distruggere i prodotti, non è considerata immissione inconsumo.Numero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/20266. Ai fini della presente direttiva, si considera che i prodotti abbiano subitouna distruzione totale o una perdita irrimediabile quando sono inutilizzabilicome prodotti sottoposti ad accisa».Dunque, non occorre neppure affrontare il problemadell’interpretazione del caso fortuito o della forza maggiore, giacché neiconcetti di «perdita irrimediabile o distruzione totale», necessarie perchépossa farsi luogo all’”abbuono”, non può rientrare l’illegittima sottrazionead opera di terzi al regime di sospensione.È irrilevante, infine, con riguardo a tale profilo, la questione, sollevatacon insistenza dalla ricorrente, della natura non armonizzata del tributo dicui agli artt. 61 e ss. d.lgs. 504/1995, in quanto l’art. 4 vieneespressamente richiamato e, comunque, lo stesso è sostanzialmentemodellato sulla disciplina delle accise, sicché non potrebbe in ogni casogiustificarsi un’interpretazione dell’art. 4 in senso difforme da quelloesposto.3.1 Con il terzo motivo di ricorso è stato denunciato il vizio di cuiall’art. 360, comma 1°, n. 3) c.p.c. per violazione e falsa applicazionedegli artt. 6 d.lgs. 472/1997, 2697 c.c. e 115 c.p.c.. La società ha rilevatoche le sanzioni non sarebbero applicabili, in considerazione delle obiettivecondizioni di incertezza circa l’operatività nella fattispecie de qua delladisciplina sull’abbuono che potevano trarsi anche dall’ordinanza n.14361/2022, con la quale questa Corte aveva chiesto alla Corte diGiustizia dell’Unione Europea di pronunciarsi in ordine all’applicabilità delleaccise in caso di sottrazione irregolare di merci sottoposte al regime disospensione. Ha lamentato poi che la CGT di secondo grado ha esclusol’applicabilità della norma, ritenendo che la contribuente non avessededotto gli elementi da cui trarre tali incertezze in ordine alla portatadell’art. 4 d.lgs. 504/1995, non avvedendosi «che Dama aveva assoltoall’onus probandi sulla stessa gravante attraverso l’indicazione dellepronunce a lei favorevoli, che, in una con quelle sfavorevoli invocate daNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026parte avversaria, facevano emergere la circostanza delle obiettivecondizioni di incertezza di cui all’art. 6 D.Lgs. n. 472/1997» (cfr. ricorsoper cassazione, pag. 19).3.2 Il motivo è infondato.Secondo la giurisprudenza maggioritaria, l’onere di allegare e provarele obiettive condizioni di incertezza ricade sul contribuente (cfr. ex multisCass. n. 18718/2018; Cass. n. 17195/2019; in senso contrario, Cass. n.2604/2024, superata però da Cass. n. 2787/2026 e Cass. n. 3466/2026).Nel caso di specie, la CGT di secondo grado ha reso la seguentemotivazione: «In merito, invece all’annullamento/riduzione delle sanzioniper obiettive condizioni di incertezza è preciso onere del ricorrenteindicarne l’esistenza di tali elementi che viceversa non possono essererilevati d’ufficio dal giudice.Infatti, nella presente fattispecie, la ricostruzione in diritto che vieneoperata dal giudice di primo grado, in relazione al recupero del tributo, amaggior ragione è applicabile anche alla contestazione delle sanzioni,proprio perché “collegate”, ovvero basate sulle medesime circostanzedocumentali e normative».La stessa, quindi, con valutazione di merito non sindacabile in questasede, ha escluso, in primo luogo, che fosse dimostrato lo stato di assolutaed obiettiva incertezza.3.3 Anche ove volesse prescindersi da tale considerazione, vacomunque osservato che l’applicabilità della sanzione può essere esclusa –ai sensi degli artt. 6, comma 2°, d.lgs. 472/1997, 8 d.lgs. 546/1992 e 10,comma 3°, l. 212/2000 (che riproducono sostanzialmente quanto giàstabilito in precedenza dall’art. 39 bis d.P.R. 636/1972) - solo ove sussista«una condizione di inevitabile incertezza su contenuto, oggetto edestinatari della norma tributaria, riferita non già ad un genericocontribuente, né a quei contribuenti che, per loro perizia professionale,sono capaci di interpretazione normativa qualificata, né all'UfficioNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026finanziario, ma al giudice, unico soggetto dell'ordinamento a cui èdeterminata interpretazione; ne consegue che la condizione di obiettivaincertezza normativa consiste, pertanto, in un'oggettiva impossibilità,accertabile esclusivamente dal giudice, d'individuare la norma giuridica incui sussumere un caso di specie, mentre resta irrilevante l'incertezzasoggettiva, derivante dall'ignoranza incolpevole del diritto o dall'erroneainterpretazione della normativa o dei fatti di causa» (Cass. n.15144/2025).Nel caso di specie, la stessa ordinanza n. 14361/2022 (che ha datoluogo alla sentenza della Corte di Giustizia UE, sopra citata, del 7settembre 2023 nella causa C-323/22, [OSCURATO:SOCIETA].) richiamata dallaricorrente, dà atto che «nella sua più recente giurisprudenza questa Corte,interpretando le citate norme unionali ed interne, ha stabilito che lasottrazione del prodotto ad opera di terzi (furto o rapina) e senzacoinvolgimento nei fatti del soggetto passivo di per sé non esime dalpagamento dell'imposta, che resta abbuonata solo nell'ipotesi didispersione o distruzione del prodotto stesso, con onere probatorio acarico del contribuente (Cass. nn. 25990/13; 27825/13; 28377/13;6398/14; 16966/16; 4453/20); in termini ancora più rigorosi si èaffermato che il furto/la rapina non possono mai avere quale effettol'abbuono dell'imposta, poiché tale causa estintiva dell'obbligazionetributaria si riferisce ad alcune fattispecie di ammanchi e non già allosvincolo irregolare dal regime sospensivo, appunto determinato da dettifatti illeciti di terzi (Cass. nn. 16966/16; 26419/17; 6949/22; 8820/22)».È dunque evidente che da tempo esiste un orientamento giurisprudenzialeconsolidato (cfr. anche le già menzionate sentenze della Corte giustiziaUE, del 24 febbraio 2021 nella causa C-95/19, Silcompa, punto 52 e del 2giugno 2016, [OSCURATO:PERSONA], C-81/15, EU:C:2016:398, punti31 e 32) che riconosce la responsabilità del depositario autorizzato per ilNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026tributo in caso di sottrazione del prodotto ad opera di terzi, a fronte delquale, con la predetta ordinanza, è stata sollevata la questionepregiudiziale innanzi alla Corte di Giustizia UE, risolta, peraltro, in modoconforme a tale orientamento. Ciò è sufficiente per escludere le condizionidi incertezza che danno luogo all’inapplicabilità delle sanzioni (Cass. n.3431/2019; Cass. n. 15866/2021).Né può ritenersi che il rinvio pregiudiziale sia, da solo, indice diincertezza rilevante per escludere l’applicabilità delle sanzioni (Cass. n.1893/2021), giacché, come osservato in diverse pronunce (sia pure intema di IRAP), compito istituzionale della Corte di Giustizia non è quello diinterpretare testi normativi ambigui, bensì quello di verificare se ledenunciate norme delle legislazioni nazionali degli stati membri si ponganoin contrasto con direttive comunitarie (Cass. n. 36145/2023; Cass. n.1893/2023; Cass. n. 15494/2022; Cass. n. 22252/2011). Ciò trovaconferma anche nell’art. 10, comma 3°, l. 212/2000, secondo il quale «inogni caso non determina obiettiva incertezza la pendenza di un giudizio inordine alla legittimità della norma tributaria». Tale espressione deveritenersi riferibile non solo alla pendenza della questione di legittimitàcostituzionale, ma anche al rinvio pregiudiziale alla Corte di Giustizia UE,in quanto fu introdotta dall’art. 1 d.l. 106/2005 conv. in l. 156/2005 alloscopo di scoraggiare l'omissione dei versamenti dovuti ai fini IRAP, inconsiderazione del giudizio già pendente, a seguito di rinvio pregiudiziale,presso la Corte di Giustizia, circa la compatibilità del tributo con ladisciplina comunitaria in materia di IVA, nel quale l'[OSCURATO:PERSONA] concluso per l'incompatibilità. Alla luce di tali considerazioni, questaCorte ha osservato che «l'indiscussa ed esplicita ratio genetica dellanovella conduce ad interpretare […] la formula «giudizio in ordine allalegittimità della norma tributaria» come comprensiva, oltre che dellapendenza di un giudizio di legittimità costituzionale, anche della ipotesi dirimessione alla Corte di Giustizia della Comunità Europea di una domandaNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026di pronuncia pregiudiziale sulla «legittimità comunitaria» della normatributaria nazionale. E del resto entrambe le fattispecie sono accomunatedalla circostanza che l'oggetto del «giudizio», sia pur in base a parametri econ effetti diversi tra loro, è la stessa «norma tributaria», cosicché perentrambe la riserva posta dall'art. 10, comma 3, l. n. 212 del 2000risponde all'esigenza di regolare gli effetti della pendenza di taliprocedimenti rispetto alla certezza sulla portata e sull'ambito diapplicazione della disposizione tributaria in essi sub iudice. Inoltre, anchedal punto di vista testuale, l'assenza di un espresso riferimento testualealla costituzionalità della norma esclude che la formula «legittimità» debbaessere letta necessariamente ed univocamente «legittimitàcostituzionale», in modo da disconoscere l'indiscussa ratio della novella dequa. Tale soluzione, del resto, è coerente con la considerazione che ilpresupposto per il rinvio pregiudiziale alla Corte di Giustizia - ovverosia ildubbio sull'interpretazione del diritto dell'Unione che non siamanifestamente pretestuoso, irragionevole, o irrilevante per la decisione enon possa risolversi in base a precedenti comunitari - non implica, di persé solo, necessariamente anche quelle obiettive condizioni di incertezzasulla portata e sull'ambito di applicazione della norma tributaria italiana,contemplata dall'art. 10, comma 3, dello Statuto del contribuente. Inoltre,questa Corte, nei precedenti citati, ha ritenuto che la formula della riserva(«in ogni caso non determina obiettiva condizione di incertezza lapendenza di un giudizio in ordine alla legittimità della norma tributaria»)di cui all'ultimo periodo dell'art. 10, comma 3, l. n. 212 del 2000 vainterpretata nel senso che la mera pendenza di un giudizio sulla legittimitàcostituzionale o comunitaria di una norma tributaria nazionale non è, diper sé sola, idonea a generare l'obiettiva incertezza sulla portata esull'ambito di applicazione della stessa norma. Tuttavia, qualora emerganoaltrimenti condizioni obbiettive di incertezza, indipendenti dalla pendenzadei predetti giudizi sulla legittimità della norma tributaria, la meraNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026circostanza che quest'ultima sia stata anche oggetto di rimessione allaCorte Costituzionale o di rinvio pregiudiziale alla Corte di Giustizia nonesclude a priori l'esimente» (Cass. n. 36145/2023).4.1 Va infine osservato che, nella memoria ex art. 378 c.p.c. (pagg. 4-6), la ricorrente ha affrontato il tema della colpevolezza per lasanzionabilità della condotta dalla stessa tenuta. Si tratta di una questionediversa da quella dell’obiettiva incertezza normativa ex art. 6, comma 2°,d.lgs. 472/1997 fin qui esaminata, che attiene alla possibilità di irrogare lesanzioni in dipendenza di una responsabilità oggettiva, come quella deldepositario per l’imposta.Tale aspetto è nuovo, in quanto nel ricorso era stato appena accennatoe, comunque, al solo fine di sostenere l’esistenza di una condizione diincertezza in ordine alla possibilità di applicare la sanzione.4.2 Anche ove volesse prescindersi dalla tardività della questione, varilevato, comunque, che, sia pure in maniera assai sintetica, il giudiced’appello ha compiuto una valutazione sul punto, osservando che le«medesime circostanze documentali e normative» poste a fondamento deldebito per il tributo giustificherebbero anche la pretesa per le sanzioni. Ciònon significa, come sostenuto dalla ricorrente nella richiamata memoria,che «la debenza dell’imposta rende necessariamente dovute anche lesanzioni», bensì che dagli elementi indicati possono desumersi anche ipresupposti per l’applicazione delle sanzioni; non è un caso, del resto, chegli elementi di prova della frode siano riportati a pagina 6 della sentenza.A fronte di tale statuizione, la ricorrente avrebbe dovuto al più proporreuna doglianza in ordine alla motivazione, nei limiti in cui ciò è ancoraconsentito, e non richiedere sostanzialmente una nuova valutazione nelmerito – preclusa in questa sede - della sua eventuale colpevolezza ai finidell’applicabilità delle sanzioni che, a suo avviso, andrebbe esclusasoprattutto in considerazione della presentazione della denuncia penale.Con il ricorso per cassazione, infatti, il ricorrente non può rimettere inNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026discussione, contrapponendone uno difforme, l'apprezzamento in fatto,tratto dall'analisi degli elementi di valutazione disponibili, compiuto dalgiudice del merito, al quale resta riservata l’individuazione delle fonti delproprio convincimento, la valutazione delle prove, il controllo della loroquelle ritenute idonee a dimostrare i fatti in discussione (Cass. n.23872/2020, Cass. n. 9097/2017).Va comunque considerato che le affermazioni contenute nella sentenzaimpugnata sono senz’altro idonee a dar conto della colpevolezzadell’odierna ricorrente. Questa Corte, infatti, in più occasioni ha osservatoche «in tema di sanzioni amministrative per violazioni di norme tributarie,l'art. 5 d.lgs. n. 472 del 1997 ritiene sufficiente la coscienza e la volontàdella condotta, senza che occorra la dimostrazione del dolo o della colpa,la quale si presume fino alla prova della sua assenza, che deve essereofferta dal contribuente e va distinta dalla prova della buona fede, cherileva, come esimente, solo se l'agente è incorso in un errore inevitabile,per essere incolpevole l'ignoranza dei presupposti dell'illecito e dunquenon superabile con l'uso della normale diligenza (ex multis, Cass. n. 2139del 30/01/2020)» (Cass. n. 16572/2026; cfr. nello stesso senso, Cass. n.13068/2011; Cass. n. 14042/2012; Cass. n. 22890/2006).4.3 Irrilevante, infine, per escludere la responsabilità per le sanzioni, èil richiamo della controricorrente – contenuta, in particolare, a pagina 5della memoria ex art. 378 c.p.c. - alla sentenza della Corte di Giustizia UEdel 2 giugno 2016, nella causa C-81/15, [OSCURATO:PERSONA]. Comeriportato nella stessa memoria, la Corte di Giustizia ha affermato che «Ladirettiva 92/12/CEE del Consiglio, del 25 febbraio 1992, relativa al regimegenerale, alla detenzione, alla circolazione e ai controlli dei prodottisoggetti ad accisa, come modificata dalla direttiva 92/108/CEE delConsiglio, del 14 dicembre 1992, letta alla luce dei principi generali deldiritto dell’Unione europea, tra cui, in particolare, i principi di certezza delNumero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026diritto e di proporzionalità, deve essere interpretata nel senso che essaosta a una normativa nazionale – come quella oggetto del procedimentoprincipale, che permette di dichiarare responsabili in solido, per ilpagamento delle somme corrispondenti alle sanzioni pecuniarie inflitte incaso di infrazione commessa nel corso della circolazione dei prodotti inregime di sospensione dei diritti di accisa, in particolare i proprietari di taliprodotti allorquando detti proprietari sono legati agli autori dell’infrazioneda un vincolo contrattuale che li rende loro mandatari – in forza dellaquale il depositario autorizzato è dichiarato responsabile in solido per ilpagamento di tali somme, senza che possa sottrarsi a tale responsabilitàfornendo la prova di essere completamente estraneo alla condotta degliautori dell’infrazione, anche se, secondo la normativa nazionale, taledepositario non era proprietario di tali prodotti al momento dellacommissione dell’infrazione e non era legato agli autori di quest’ultima daun contratto, che li rendeva suoi mandatari».Nel caso esaminato dalla Corte di Giustizia, infatti, il diritto grecoprevedeva la responsabilità solidale del depositario per le sanzioni inflitteal responsabile del contrabbando (cfr. punto 34 della sentenza); il caso inesame, invece, è differente, in quanto le sanzioni sono inflittedirettamente al depositario per fatti di cui lo stesso è ritenuto colpevole.5. In definitiva, il ricorso deve essere rigettato.La ricorrente va condannata al pagamento delle spese processuali infavore dell’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, in considerazione dellasoccombenza. P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso. Condanna la ricorrente al pagamento, in favoredell’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, delle spese del presente giudiziodi legittimità che liquida in € 10.700,00 per compenso professionale, oltrealle spese eventualmente prenotate a debito.Numero registro generale 7488/2025Numero sezionale 113/2026Numero di raccolta generale 22851/2026Data pubblicazione 07/07/2026Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002, inseritodall’art. 1, comma 17, della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenzadei presupposti per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulterioreimporto a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, anorma del comma 1-bis, dello stesso articolo 13.Così deciso in Roma, nella pubblica udienza del 24/2/2026.[OSCURATO:PERSONA] PresidenteGiovanni [OSCURATO:PERSONA][OSCURATO:PERSONA]