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CassazionesentenzaSezione 5

Cassazione n. 22321/2024

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sul ricorso iscritto al n. 3894/2018 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato in Roma al viale [OSCURATO:PERSONA] n. 88 presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA], dal quale è rappresentato e difeso unitamente all’avv. [OSCURATO:PERSONA] -ricorrente- contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma alla via dei Portoghesi n. 12 presso gli uffici dell’Avvocatura Generale dello Stato, dalla quale è rappresentata e difesa ope legis -controricorrente- avverso la SENTENZA della [OSCURATO:PERSONA] n. 4103/1/17 depositata il 6 luglio 2017 Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 9 luglio 2024 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] All’esito dell’attività di verifica fiscale condotta dalla Guardia di Finanza, ai sensi dell’art. 32, comma 1, n. 7) del D.P.R. n. 600 del 1973 e dell’art. 51, comma 2, n. 7) del D.P.R. n. 633 del 1972, sui conti correnti bancari intestati al contribuente e ai suoi prossimi congiunti, confluita nella redazione del processo verbale di costatazione del 13 novembre 2009, la [OSCURATO:PERSONA] I di Roma dell’Agenzia delle Entrate notificava al notaio [OSCURATO:PERSONA] un avviso di accertamento con il quale rettificava ai fini dell’IRPEF, dell’IRAP e dell’IVA il reddito di lavoro autonomo, il valore della produzione netta e il volume d’affari dallo stesso dichiarati in relazione all’anno 2004, recuperando a tassazione l’imponibile ritenuto evaso. [OSCURATO:PERSONA] impugnava il predetto avviso di accertamento dinanzi alla [OSCURATO:PERSONA] di Roma, che accoglieva il suo ricorso, annullando l’atto impositivo.

La decisione veniva, però, successivamente riformata dalla [OSCURATO:PERSONA] del [OSCURATO:PERSONA], la quale, con sentenza n. 4103/1/17 del 6 luglio 2017 accoglieva l’appello dell’[OSCURATO:PERSONA], respingendo l’originario ricorso del contribuente.

A fondamento della pronuncia adottata il collegio regionale osservava che: - il decreto di archiviazione del procedimento penale instaurato a carico del Mazza in relazione ai fatti di evasione fiscale contestatigli non determinava l’illegittimità dell’atto impositivo emesso nei suoi confronti dall’Agenzia delle Entrate, stante l’autonomia del giudizio tributario da quello penale; - il predetto provvedimento giudiziario nemmeno ostava all’applicabilità della disciplina normativa sul raddoppio dei termini per l’accertamento fiscale; - poiché tale accertamento risultava fondato su indagini bancarie, gravava sul contribuente l’onere della prova contraria atta a superare la presunzione legale di ricavi occulti stabilita in favore dell’[OSCURATO:PERSONA] dagli artt. 31, comma 1, n. 2) del D.P.R. n. 600 del 1973 e 51, comma 2, n. 2) del D.P.R. n. 633 del 1972; - il Mazza non aveva fornito una simile prova con riferimento alle operazioni di versamento su conto corrente contestate dall’ufficio, ammontanti complessivamente a 1.686.376,09 euro; - in particolare, per quanto qui ancora interessa: (a)non era stato «offerto alcun concreto tipo di documentazione (della non imponibilità) delle operazioni... ammontanti a 650.060,00», essendosi «relativamente a tale importo il contribuente... limitato a sostenere che tratta(va)si di versamenti extraconto, e non su conti correnti riferiti al notaio, laddove, in realtà, il comma 7 (recte: il n. 7 del comma 1 -n.d.r.) dell’art. 32 del Dpr 600/73 dispone non solo in ordine ai c/c, bensì in ordine ”a qualsiasi rapporto intrattenuto od operazione effettuata“ con e presso gli istituti di credito e gli altri operatori finanziari»; (b)«il versamento di € 370.000,00 non p(oteva) essere giustificato dalla vendita» dell’immobile di proprietà del Mazza di cui al rogito per notar Fanfani del 21 aprile 2004,«non solo perché il prezzo di quest’ultima, di € 200.000,00, e(ra) inferiore agli accrediti contestati, ma anche per le modalità con cui il medesimo importo e(ra) stato corrisposto: solo l’importo di € 22.599,00 tramite assegno, il rimanente prezzo fatto oggetto di accollo di mutuo da parte dell’acquirente»; (c)i versamenti effettuati sul conto corrente bancario intestato alla moglie del Mazza dovevano considerarsi «connessi e inerenti al reddito del contribuente» , poiché la stessa «non e(ra) percipiente alcun reddito, tanto... da non (aver) presenta (to) nemmeno la dichiarazione fiscale nell’anno d’imposta oggetto di contestazione».

Avverso tale sentenza il Mazza ha proposto ricorso per cassazione affidato a due motivi.

L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso.

La causa è stata avviata alla trattazione in camera di consiglio, ai sensi dell’art. 380-bis.1 c.p.c..

Nel termine di cui al comma 1, secondo periodo, del predetto articolo il Pubblico Ministero, nella persona del [OSCURATO:PERSONA], ha depositato requisitoria scritta, concludendo per il rigetto del ricorso. [OSCURATO:PERSONA]

1. Con il primo motivo di ricorso, formulato ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c., sono denunciate la violazione e la falsa applicazione di norme di legge. 1.1 Si sostiene che avrebbe errato la CTR nel ritenere applicabile al caso di specie la disciplina sul raddoppio dei termini per l’accertamento fiscale dettata dall’art. 43, comma 3, del D.P.R. n. 600 del 1973, nella versione operante «ratione temporis», sebbene la notifica dell’atto impositivo fosse avvenuta a distanza di oltre due anni dalla pronuncia del decreto di archiviazione del procedimento penale instaurato nei confronti del Mazza in relazione ai fatti a lui contestati con il processo verbale di constatazione del 13 novembre 2009. 1.2 Viene, inoltre, dedotto che, alla stregua di quanto accertato in fatto dallo stesso giudice di secondo grado, e cioè che l’imponibile evaso dal contribuente risultava inferiore ai 2 milioni di euro, non poteva nemmeno astrattamente ritenersi configurabile il reato di infedele dichiarazione previsto dall’art. 4 del D. Lgs. n. 74 del 2000, nel testo applicabile temporalmente.

2. Con il secondo motivo, pure proposto a norma dell’art. 360, comma 1, n. 3), c.p.c., sono lamentate la violazione e la falsa applicazione dell’art. 32, comma 7 (recte: comma 1, nn. 2] e 7] -n.d.r.), del D.P.R. n. 600 del 1973. 2.1 Si rimprovera al collegio regionale di aver erroneamente applicato nei confronti del Mazza, professionista intellettuale, la presunzione legale di ricavi non contabilizzati stabilita dalla disposizione normativa innanzi citata, da ritenersi operante, a sèguito della sentenza della Corte Costituzionale n. 228/2014, a sfavore dei soli soggetti esercenti attività d’impresa. 2.2 Viene, inoltre, contestata la ripresa a tassazione, come redditi occulti, di alcuni versamenti specificamente presi in considerazione dal giudice d’appello, e in particolare: (a)di quelli dell’importo complessivo di 650.060 euro per operazioni extraconto , a detta del ricorrente riguardanti accrediti a favore delle banche a fronte di protesti effettuati dal notaio per conto delle banche stesse ; (b)di quello dell’importo di 370.000 euro effettuato sul conto corrente n. 49 acceso presso la [OSCURATO:PERSONA] dell’Etruria e del [OSCURATO:PERSONA], che si sostiene costituire quota parte del più ampio corrispettivo relativo alla compravendita del 21.4.2(0)04 a rogito notaio Fanfani di un immobile di proprietà del notaio Mazza sito in Roma, [OSCURATO:PERSONA] n. 49 ; (c)di quelli eseguiti sui conti correnti intestati a [OSCURATO:PERSONA]Urso, moglie del Mazza, rispetto ai quali, secondo la tesi del contribuente, non poteva essere fatta valere dall’Ufficio la cennata presunzione legale.

3. Il primo motivo è solo in parte fondato, come ci si accinge a spiegare. 3.1 Per una migliore intelligenza delle questioni che esso pone, giova ricostruire brevemente il quadro normativo di riferimento. 3.2 In tema di imposte dirette, l’art. 43 del D.P.R. n. 600 del 1973, nel testo, applicabile «ratione temporis», vigente a sèguito delle modifiche introdotte dall’art. 37, comma 24, del D.L. n. 223 del 2006, convertito in L. n. 248 del 2006, così recita: «1.

Gli avvisi di accertamento devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione.

2. Nei casi di omessa presentazione della dichiarazione o di presentazione di dichiarazione nulla ai sensi delle disposizioni del titolo I l’avviso di accertamento può essere notificato fino al 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata.

3. In caso di violazione che comporta obbligo di denuncia ai sensi dell’articolo 331 del codice di procedura penale per uno dei reati previsti dal decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74, i termini di cui ai commi precedenti sono raddoppiati relativamente al periodo di imposta in cui è stata commessa la violazione». 3.3 Analoghe disposizioni sono dettate in materia di IVA dall’art. 57 del D.P.R. n. 633 del 1972, il quale, nella formulazione vigente dopo le modifiche recate dall’art. 37, comma 25, del D.L. n. 223 del 2006, rilevante in questo giudizio, prevede che: «1.

Gli avvisi relativi alle rettifiche e agli accertamenti previsti nell’art. 54 e nel secondo comma dell’art. 55 devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione. (...)

2. In caso d’omessa presentazione della dichiarazione, l’avviso d’accertamento dell’imposta a norma del primo comma dell’art. 55 può essere notificato fino al 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata.

3. In caso di violazione che comporta obbligo di denuncia ai sensi dell’articolo 331 del codice di procedura penale per uno dei reati previsti dal decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74, i termini di cui ai commi precedenti sono raddoppiati relativamente al periodo di imposta in cui è stata commessa la violazione». 3.4 L’art. 2 del D. Lgs. n. 128 del 2015, in vigore dal 2 settembre 2015, con i suoi primi due commi, ha aggiunto all’art. 43, comma 3, del D.P.R. n. 600 del 1973 e all’art. 57, comma 3, del D.P.R. n. 633 del 1972 un periodo finale del seguente identico tenore: «Il raddoppio non opera qualora la denuncia da parte dell’Amministrazione finanziaria, in cui è ricompresa la Guardia di finanza, sia presentata o trasmessa oltre la scadenza ordinaria dei termini di cui ai commi precedenti». 3.5 Inoltre, il comma 3 dello stesso articolo, in via transitoria, ha stabilito che: (a)«sono comunque fatti salvi gli effetti degli avvisi di accertamento, dei provvedimenti che irrogano sanzioni amministrative tributarie e degli altri atti impugnabili con i quali l’Agenzia delle entrate fa valere una pretesa impositiva o sanzionatoria, notificati alla data di entrata in vigore del presente decreto»; (b)«sono, altresì, fatti salvi gli effetti degli inviti a comparire di cui all’articolo5 del decreto legislativo 19 giugno 1997, n. 218notificati alla data di entrata in vigore del presente decreto, nonché dei processi verbali di constatazione redatti ai sensi dell’articolo24 della legge 7 gennaio 1929, n. 4 dei quali il contribuente abbia avuto formale conoscenza entro la stessa data, sempre che i relativi atti recanti la pretesa impositiva o sanzionatoria siano notificati entro il 31 dicembre 2015». 3.6 In forza delle modifiche successivamente apportate dai commi 130 e 131 dell’art. 1 della L. n. 208 del 2015, l’attuale testo dell’art. 57, commi 1 e 2, del D.P.R. n. 633 del 1972 e dell’art. 43, commi 1 e 2, del D.P.R. n. 600 del 1973, in vigore dal 1° gennaio 2016, è il seguente: «Art. 57. -(Termine per gli accertamenti).

1. Gli avvisi relativi alle rettifiche e agli accertamenti previsti nell’articolo 54 e nel secondo comma dell’articolo 55 devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione.

2. Nei casi di omessa presentazione della dichiarazione o di presentazione di dichiarazione nulla l’avviso di accertamento dell’imposta a norma del primo comma dell’articolo 55 può essere notificato entro il 31 dicembre del settimo anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata».

«Art. 43. -(Termine per l’accertamento).

1. Gli avvisi di accertamento devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione.

2. Nei casi di omessa presentazione della dichiarazione o di presentazione di dichiarazione nulla l’avviso di accertamento può essere notificato entro il 31 dicembre del settimo anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata». 3.7 Nel definire l’àmbito applicativo della novella, il comma 132 dello stesso art. 1 della citata L. n. 208 del 2015 ha precisato che: (aa)«le disposizioni di cui all’articolo57, commi 1 e 2, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e all’articolo43, commi 1 e 2, del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, come sostituiti dai commi 130 e 131 del presente articolo, si applicano agli avvisi relativi al periodo d’imposta in corso alla data del 31 dicembre 2016 e ai periodi successivi»; (bb)«per i periodi d’imposta precedenti, gli avvisi di accertamento devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione ovvero, nei casi di omessa presentazione della dichiarazione o di dichiarazione nulla, entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata»; (cc)«tuttavia, in caso di violazione che comporta obbligo di denuncia ai sensi dell’articolo 331 del codice di procedura penaleper alcuno dei reati previsti dal decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74, i termini di cui al periodo precedente sono raddoppiati relativamente al periodo d’imposta in cui è stata commessa la violazione; il raddoppio non opera qualora la denuncia da parte dell’Amministrazione finanziaria, in cui è ricompresa la Guardia di finanza, sia presentata o trasmessa oltre la scadenza ordinaria dei termini di cui al primo periodo»; (dd)«resta fermo quanto disposto dall’ultimo periodo del comma 5 dell’articolo5-quater del decreto - legge 28 giugno 1990, n. 167 , convertito, con modificazioni, dallalegge 4 agosto 1990, n. 227, e successive modificazioni». 3.8 In sede di interpretazione del complesso quadro normativo innanzi descritto, questa Corte ha avuto modo di chiarire che: -per ilraddoppio dei termini previsto dagli artt. 43 , comma 3, delD.P.R. n. 600 del 1973 e 57, comma 3, del D.P.R. n. 633 del 1972, nella versione, applicabile «ratione temporis» , risultante dalle modifiche apportate dal D.L. n. 223 del 2005, è sufficiente l’emersione di elementi da cui derivi l’obbligo di presentazione della denuncia, e cioè l’astratta configurabilità di uno degli illeciti penali contemplati dal D. Lgs. n. 74 del 2000 (cfr. Cass. n. 5246/2024, Cass. n. 27250/2022, Cass. n. 18451/2021), indipendentemente dell’effettiva commissione del reato (cfr. Cass. n. 16460/2024, Cass. n. 20409/2023, Cass. n. 20368/2017); -all’indicato fine, non rilevano, pertanto, né l’eventuale mancata denuncia, né l’archiviazione della stessa, né il successivo esercizio dell’azione penale, né, ancora, l’eventuale decisione di proscioglimento, assoluzione o condanna, atteso il regime del «doppio binario» fra giudizio penale e procedimento tributario (cfr. Cass. n. 32464/2022, Cass. n. 27250/2022, Cass. n. 12489/2022, Cass. n. 11620/2018); -se richiesto con i motivi di impugnazione, il giudice tributario deve controllare la sussistenza dei presupposti dell’obbligo di denuncia, compiendo, al riguardo, una valutazione «ora per allora» (cd.

«prognosi postuma») circa la loro ricorrenza e verificando, quindi, se l’[OSCURATO:PERSONA] abbia agito con imparzialità od abbia, invece, fatto un uso pretestuoso e strumentale delle disposizioni richiamate, al solo fine di fruire ingiustificatamente di un più ampio termine di accertamento (cfr. Cass. n. 7463/2022, Cass. n. 4205/2019, Cass. n. 409/2018, Cass. n. 11195/2017); -in presenza di seri indizi di reato che facciano insorgere l’obbligo di presentazione della denuncia penale, quand’anche questa venga proposta oltre i termini di decadenza o successivamente archiviata, i termini per l’accertamento sono raddoppiati, senza che, con riguardo agli atti impositivi notificati in precedenza, relativi a periodi d’imposta anteriori a quello in corso al 31 dicembre 2016, incidano le modifiche apportate dall’art. 1, commi da 130 a 132, della L. n. 208 del 2015, atteso che la disposizione transitoria contenuta nell’art. 2, comma 3, del D. Lgs. n. 128 del 2015 fa espressamente salvi gli effetti degli avvisi di accertamento, dei provvedimenti irrogativi di sanzioni e degli inviti a comparire ex art. 5 D. Lgs. n. 218 del 1997 già notificati alla data del 2 settembre 2015 (cfr. Cass. n. 992/2024, Cass. n. 33793/2019, Cass. n. 11620/2018, Cass. n. 26037/2016); -in sintesi: (a)il regime transitorio di cui all’art. 2, comma 3, del D. Lgs. n. 128 del 2015,in vigore dal 2 settembre 2015, non è stato abrogato da quello successivamente introdotto dall’art. 1, comma 132, dellaL. n. 208 del 2015, in vigore dal 1° gennaio 2016; (b)il primo regime transitorio stabilisce che le disposizioni contenute nell’art. 2, commi 1 e 2, delD.

Lgs. n. 128 del 2015 non si applicano agli avvisi di accertamento, ai provvedimenti che irrogano sanzioni amministrative tributarie, agli altri atti impugnabili con i quali l’Agenzia delle Entrate fa valere una pretesa impositiva o sanzionatoria e agli inviti a comparire di cui all’art. 5 delD.

Lgs. n. 218 del 1997 notificati alla data del 2 settembre 2015, nè ai processi verbali di constatazione ex art. 24 dellaL. n. 4 del 1929dei quali il contribuente abbia avuto formale conoscenza entro la medesima data, sempre che i relativi atti recanti la pretesa impositiva o sanzionatoria siano notificati entro il 31 dicembre 2015; (c)la L. n. 208 del 2015 detta per i periodi d’imposta precedenti a quello in corso al 31 dicembre 2016 una specifica normativa transitoria riguardante le sole ipotesi cui non sia applicabile il precedente regime transitorio fissato dalD.

Lgs. n. 128 del 2015(cfr. Cass. n. 13409/2024, Cass. n. 9719/2023, Cass.n. 26037/2016). 3.9 È stato pure puntualizzato che deve ritenersi manifestamente infondata la questione di legittimità dell’art. 2, comma 3, del D. Lgs. n. 128 del 2015, per contrasto con gli artt. 2, 3, 24, 53 e 97 Cost., nella parte in cui circoscrive l’àmbito di operatività delle modifiche al regime del raddoppio dei termini per l’accertamento tributario ai soli avvisi notificati dopo il 2 settembre 2015, costituendo espressione del ragionevole esercizio discrezionale del potere del legislatore la conservazione, anche a sèguito dell’entrata in vigore dell’art. 1, comma 132, della L. n. 208 del 2015, della vigenza della disciplina transitoria risultante dal succitato art. 2, comma 3 (cfr. Cass. n. 12178/2024, Cass. n. 2760/2024, Cass. n. 39416/2021). 3.10 Al lume di tale consolidato orientamento giurisprudenziale di legittimità, deve escludersi la sussistenza del denunciato «error in iudicando», avendo la CTR rettamente affermato che «l’avvenuta archiviazione della denuncia presentata dalla Guardia di Finanza non è, di per sé stessa, d’impedimento all’applicazione del termine raddoppiato per l’accertamento, proprio perché non rileva né l’esercizio dell’azione penale da parte del p.m., ai sensi dell’art. 405 c.p.p., mediante la formulazione dell’imputazione, né la successiva emanazione di una sentenza di condanna o di assoluzione da parte del giudice penale, atteso anche il regime di ”doppio binario“ tra giudizio penale e procedimento e processo tributario» (pag. 4 della sentenza, righi 7-14). 3.11 È bene sottolineare che i surriferiti princìpi di diritto sono stati elaborati con riferimento al contesto normativo anteriore all’entrata in vigore dell’art. 21-bis del D. Lgs. n. 74 del 2000 (rubricato «Efficacia delle sentenze penali nel processo tributario e nel processo di Cassazione»), inserito dall’art. 1, comma 1, lettera m), del D. Lgs. n. 87 del 2024, secondo il quale: «1.

La sentenza irrevocabile di assoluzione perché il fatto non sussiste o l’imputato non lo ha commesso, pronunciata in sèguito a dibattimento nei confronti del medesimo soggetto e sugli stessi fatti materiali oggetto di valutazione nel processo tributario, ha, in questo, efficacia di giudicato, in ogni stato e grado, quanto ai fatti medesimi. 2.La sentenza penale irrevocabile di cui al comma 1 può essere depositata anche nel giudizio di Cassazione fino a quindici giorni prima dell’udienza o dell’adunanza in camera di consiglio.

3. Le disposizioni dei commi 1 e 2 si applicano, limitatamente alle ipotesi di sentenza di assoluzione perché il fatto non sussiste, anche nei confronti della persona fisica nell’interesse della quale ha agito il dipendente, il rappresentante legale o negoziale, ovvero nei confronti dell’ente e società, con o senza personalità giuridica, nell’interesse dei quali ha agito il rappresentante o l’amministratore anche di fatto, nonché nei confronti dei loro soci o associati». 3.12 Il citato articolo non viene, tuttavia, in rilievo nel caso di specie, non risultando pronunciata nei confronti del Mazza, in relazione ai fatti di evasione fiscale di cui qui si discute (riguardanti l’anno d’imposta 2004), sentenza dibattimentale di assoluzione con formula piena (per quanto emerge «ex actis», il procedimento penale a suo carico si è concluso nella fase delle indagini preliminari con provvedimento di archiviazione). 3.13 Proseguendo nella disamina della censura, deve, a questo punto, prendersi in considerazione l’assunto difensivo del ricorrente secondo cui, a riprova del fatto che a suo carico non fosse nemmeno astrattamente configurabile il reato di dichiarazione infedele e che, pertanto, in capo all’ufficio accertatore non sussistesse alcun obbligo di denuncia penale, militerebbe il passo della pronuncia gravata ove è scritto che «l’importo dell’accertamento (diversamente dall’importo accertato dalla Guardia di Finanza e sottoposto all’attenzione del giudice penale)» risultava «inferiore ai due milioni di euro» (pag. 4 della sentenza, righi 15-17). 3.14 La tesi è destituita di fondamento. 3.15 A prescindere dal valore non decisivo della surriportata affermazione della CTR, costituente un mero «obiter dictum» , occorre tener presente che l’art. 4 del D. Lgs. n. 74 del 2000, nel testo, rilevante ai fini che qui interessano, vigente «tempore commissi delicti»(cfr. Cass. n. 29988/2022), così recitava: «Fuori dei casi previsti dagli articoli 2 e 3, è punito con la reclusione da uno a tre anni chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, indica in una delle dichiarazioni annuali relative a dette imposte elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo od elementi passivi fittizi, quando, congiuntamente: a)l’imposta evasa è superiore, con riferimento a taluna delle singole imposte, a euro 103.291,38 (lire duecento milioni); b)l’ammontare complessivo degli elementi attivi sottratti all’imposizione, anche mediante indicazione di elementi passivi fittizi, è superiore al dieci per cento dell’ammontare complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione, o, comunque, è superiore a euro 2.065.827,60 (lire quattro miliardi)». 3.16 Dal chiaro tenore letterale della norma, e in particolare dall’uso della locuzione «o comunque», si ricava che, all’epoca dei fatti addebitati, il delitto di dichiarazione infedele era configurabile anche qualora «l’ammontare complessivo degli elementi attivi sottratti all’imposizione» fosse inferiore a 2.065.827,60 euro, purchè «superiore al dieci per cento dell’ammontare complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione». 3.17 Alla luce di ciò, il profilo di doglianza in esame si rivela privo di pregio, in quanto dallo stesso ricorso per cassazione emerge che: -l’IRPEF e l’IVA asseritamente evase dal Mazza nell’anno 2004 erano pari, rispettivamente, a 758.869 e a 337.275 euro (pag. 6, righi 11-15), importi notevolmente superiori alla soglia minima fissata dalla legge (103.291,38 euro); -il reddito complessivo dichiarato dal contribuente in relazione al suddetto periodo d’imposta ammontava a 1.000.686 euro, di cui 998.313 per redditi di partecipazione ad associazioni professionali e 2.373 per redditi dei fabbricati (pag. 4, primo periodo); -in base alla contestazione mossa dall’Ufficio, l’ammontare complessivo degli elementi attivi sottratti all’imposizione era quantificabile in 1.686.376 euro (pag. 6, righi 10-11), sicchè superava ampiamente il limite del dieci per cento dell’ammontare complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione. 3.18 Un discorso diverso da quello svolto sopra nei sottoparagrafi da 3.8 a 3.10 deve essere fatto per l’IRAP. 3.19 Invero, rispetto a tale imposta va in assoluto esclusa l’operatività dell’istituto del raddoppio dei termini, non essendo presidiata da sanzioni penali l’inosservanza delle disposizioni ad essa inerenti (cfr. Cass. n. 19724/2022, Cass. n. 36474/2021, Cass. n. 25330/2020, Cass. n. 33320/2019). 3.20 Per questa parte la CTR è effettivamente incorsa nella dedotta violazione di legge, avendo erroneamente ritenuto applicabile il più lungo termine previsto dall’art. 43, comma 3, del D.P.R. n. 600 del 1973, in difetto dei presupposti all’uopo richiesti dalla norma. 3.21 In proposito, è opportuno rimarcare che le caratteristiche del giudizio di cassazione, teso a garantire l’esatta osservanza e l’uniforme interpretazione della legge, consentono a questa Corte di ritenere fondata o infondata una questione dedotta con il ricorso (nella specie: quella inerente all’operatività della disciplina sul raddoppio dei termini per l’accertamento) anche sulla scorta di argomenti diversi da quelli specificamente prospettati dalla parte, poichè l’esercizio del potere di qualificazione giuridica dei fatti accertati dal giudice di merito incontra il solo limite imposto dall’art. 112 c.p.c. (cfr. Cass. n. 15964/2024, Cass. n. 13272/2023, Cass. n. 12346/2021, Cass. n. 25223/2020).

4. Il secondo motivo è in parte infondato, in parte inammissibile. 4.1 Per consolidata giurisprudenza di questa Corte, in tema di accertamenti bancari, gli artt. 32, comma 1, n. 2) del D.P.R. n. 600 del 1973 e 51, comma 2, n. 2) del D.P.R. n. 633 del 1972 pongono in favore dell’Erario una presunzione di ricavi non contabilizzati che, siccome di fonte legale, non necessita dei requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti per le presunzioni semplici dall’art. 2729, comma 1, c.c. e, in quanto relativa («iuris tantum»), può essere vinta dal contribuente attraverso una prova contraria riferita specificamente a ogni singolo versamento e/o prelevamento contestato, idonea a dimostrare che gli elementi desumibili dalle movimentazioni bancarie non attengono a operazioni imponibili (cfr. Cass. n. 22047/2023, Cass. n. 18245/2022, Cass. n. 24367/2021, Cass. n. 21401/2020). 4.2 La cennata presunzione non vale soltanto per i titolari di reddito d’impresa o di lavoro autonomo, ma si estende alla generalità dei contribuenti, come può desumersi dal richiamo operato dallo stesso art. 32, comma 1, n. 2) del D.P.R. cit. al successivo art. 38, concernente l’accertamento del reddito complessivo delle persone fisiche (cfr. Cass. n. 9403/2024, Cass. n. 35618/2023, Cass. n. 10187/2022, Cass. n. 26101/2021). 4.3 È stato, inoltre, ripetutamente affermato che, con riguardo ai versamenti effettuati su un conto corrente dal professionista o dal lavoratore autonomo, la presunzione in discorso rimane invariata anche all’esito della sentenza della Corte Costituzionale n. 228/2014, in quanto, per effetto del menzionato pronunciamento del giudice delle leggi, l’equiparazione logica fra attività imprenditoriale e professionale è venuta meno limitatamente ai prelevamenti dai conti correnti (cfr. Cass. n. 21646/2022, Cass. n. 18100/2022, Cass. n. 29831/2021).

Ne discende che anche tale categoria di contribuenti è onerata di provare in modo analitico l’estraneità a fatti imponibili dei movimentiin entrata contestati (cfr. Cass. n. 9066/2021, Cass. n. 4332/2021, Cass. n. 9569/2020, Cass. n. 547/2020). 4.4 Non si è, peraltro, mancato di avvertire che i summenzionati artt. 32, comma 1, n. 2) del D.P.R. n. 600 del 1973 e 51, comma 2, n. 2) del D.P.R. n. 633 del 1972 trovano applicazione soltanto rispetto ai conti correnti di cui è titolare o contitolare il contribuente, e non anche a quelli intestati esclusivamente a persone diverse, pur se a lui legate da vincolifamiliari o commerciali, salvo che l’Ufficio opponga e dimostri in sede giudiziale che l’intestazione a terzi è fittizia o comunque è superata, in relazione alle circostanze del caso concreto, dalla sostanziale imputabilità al contribuente medesimo delle posizioni creditorie e debitorie annotate sui conti (cfr. Cass. n. 3345/2022, Cass. n. 18463/2021, Cass. n. 1800/2019, Cass. n. 6211/2015). 4.5 Sulla scorta delle suenunciate «regulae iuris», il motivo in esame si appalesa privo di fondamento, visto che: (a)le movimentazioni bancarie formanti oggetto dei rilievi dell’[OSCURATO:PERSONA] erano costituite unicamente da versamenti su conti correnti, e non anche da prelevamenti, onde l’Ufficio poteva giovarsi della presunzione legale più volte ricordata; (b)il conto corrente bancario intestato alla moglie del Mazza è stato ritenuto sostanzialmente riferibile al contribuente, giacchè la titolare «non e(ra) percepiente alcun reddito, tanto... da non (aver) presenta(to) nemmeno la dichiarazione fiscale nell’anno d’imposta oggetto di contestazione». 4.6 Laddove, poi, mira a dimostrare che la presunzione de qua doveva ritenersi superata quantomeno per alcuni versamenti (in particolare, quello di 650.060 euro, inerente ad asserite operazioni extraconto , e quello di 370.000 euro effettuato sul conto corrente n. 49 acceso presso la [OSCURATO:PERSONA] dell’Etruria e del [OSCURATO:PERSONA]), la sollevata censura, dietro il velo della denuncia del vizio di cui all’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c., degrada verso l’inammissibile richiesta di una rivalutazione dell’apprezzamento delle emergenze istruttorie compiuto dal giudice di merito, di cui si è dato conto nella superiore parte narrativa.

5. In definitiva, il ricorso va accolto limitatamente alla ripresa a tassazione ai fini dell’IRAP. 5.1 Non potendo, infatti, trovare applicazione, «in parte qua», la disciplina sul raddoppio dei termini per l’accertamento, la notifica dell’atto impositivo sarebbe dovuta avvenire entro il 31 dicembre 2009, giusta il disposto dell’art. 43, comma 1, del D.P.R. n. 600 del 1973, nella versione vigente «ratione temporis», atteso che la rettifica operata dall’Ufficio concerneva una dichiarazione relativa all’anno d’imposta 2004. 5.2 Sennonchè, detta notifica, per quanto si ricava dalle stesse allegazioni dell’Agenzia delle Entrate (pag. 2 del controricorso, sottoparagrafo 1.2), è stata eseguita soltanto il 12 dicembre 2012, ben oltre la scadenza del termine innanzi indicato. 5.3 Dal momento che non risultano necessari ulteriori accertamenti di fatto, la causa può essere sul punto decisa nel merito, ai sensi dell’art. 384, comma 2, seconda parte, c.p.c., con l’accoglimento, per quanto di ragione, dell’originario ricorso del contribuente (cfr. Cass. n. 27250/2022, Cass. n. 7463/2022). 5.4 Per il resto, l’esperito gravame di legittimità deve essere respinto, in quanto infondato e in parte inammissibile.

6. Stante l’intervenuta definizione della controversia nel merito, si rende necessario provvedere alla regolamentazione delle spese dell’intero processo. 6.1 Reputa la Corte, in base a una valutazione unitaria e globale dell’esito della lite, che possano compensarsi fra le parti le spese dei due gradi di merito per intero e quelle del presente giudizio di legittimità nella misura di ½ e che debba, invece, porsi a carico dell’Agenzia delle Entrate la residua quota delle dette ultime spese, liquidata come in dispositivo. 6.2 Sull’argomento è utile rammentare che la compensazione delle spese di un grado del processo, non collidendo con il principio dell’infrazionabilità della soccombenza, ben può coesistere con la condanna alle spese in favore della parte vittoriosa in relazione ad altri gradi (cfr.Cass. n. 7146/2017).

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, nei termini di cui in motivazione, respinto il secondo; cassa la sentenza gravata relativamente alla censura accolta e, decidendo sul punto la causa nel merito, in parziale accoglimento dell’originario ricorso del contribuente, annulla l’impugnato avviso di accertamento limitatamente alla ripresa a tassazione ai fini de

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
sul ricorso iscritto al n. 3894/2018 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato in Roma al viale [OSCURATO:PERSONA] n. 88 presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA], dal quale è rappresentato e difeso unitamente all’avv. [OSCURATO:PERSONA] -ricorrente- contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma alla via dei Portoghesi n. 12 presso gli uffici dell’Avvocatura Generale dello Stato, dalla quale è rappresentata e difesa ope legis -controricorrente- avverso la SENTENZA della [OSCURATO:PERSONA] n. 4103/1/17 depositata il 6 luglio 2017 Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 9 luglio 2024 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] All’esito dell’attività di verifica fiscale condotta dalla Guardia di Finanza, ai sensi dell’art. 32, comma 1, n. 7) del D.P.R. n. 600 del 1973 e dell’art. 51, comma 2, n. 7) del D.P.R. n. 633 del 1972, sui conti correnti bancari intestati al contribuente e ai suoi prossimi congiunti, confluita nella redazione del processo verbale di costatazione del 13 novembre 2009, la [OSCURATO:PERSONA] I di Roma dell’Agenzia delle Entrate notificava al notaio [OSCURATO:PERSONA] un avviso di accertamento con il quale rettificava ai fini dell’IRPEF, dell’IRAP e dell’IVA il reddito di lavoro autonomo, il valore della produzione netta e il volume d’affari dallo stesso dichiarati in relazione all’anno 2004, recuperando a tassazione l’imponibile ritenuto evaso. [OSCURATO:PERSONA] impugnava il predetto avviso di accertamento dinanzi alla [OSCURATO:PERSONA] di Roma, che accoglieva il suo ricorso, annullando l’atto impositivo. La decisione veniva, però, successivamente riformata dalla [OSCURATO:PERSONA] del [OSCURATO:PERSONA], la quale, con sentenza n. 4103/1/17 del 6 luglio 2017 accoglieva l’appello dell’[OSCURATO:PERSONA], respingendo l’originario ricorso del contribuente. A fondamento della pronuncia adottata il collegio regionale osservava che: - il decreto di archiviazione del procedimento penale instaurato a carico del Mazza in relazione ai fatti di evasione fiscale contestatigli non determinava l’illegittimità dell’atto impositivo emesso nei suoi confronti dall’Agenzia delle Entrate, stante l’autonomia del giudizio tributario da quello penale; - il predetto provvedimento giudiziario nemmeno ostava all’applicabilità della disciplina normativa sul raddoppio dei termini per l’accertamento fiscale; - poiché tale accertamento risultava fondato su indagini bancarie, gravava sul contribuente l’onere della prova contraria atta a superare la presunzione legale di ricavi occulti stabilita in favore dell’[OSCURATO:PERSONA] dagli artt. 31, comma 1, n. 2) del D.P.R. n. 600 del 1973 e 51, comma 2, n. 2) del D.P.R. n. 633 del 1972; - il Mazza non aveva fornito una simile prova con riferimento alle operazioni di versamento su conto corrente contestate dall’ufficio, ammontanti complessivamente a 1.686.376,09 euro; - in particolare, per quanto qui ancora interessa: (a)non era stato «offerto alcun concreto tipo di documentazione (della non imponibilità) delle operazioni... ammontanti a 650.060,00», essendosi «relativamente a tale importo il contribuente... limitato a sostenere che tratta(va)si di versamenti extraconto, e non su conti correnti riferiti al notaio, laddove, in realtà, il comma 7 (recte: il n. 7 del comma 1 -n.d.r.) dell’art. 32 del Dpr 600/73 dispone non solo in ordine ai c/c, bensì in ordine ”a qualsiasi rapporto intrattenuto od operazione effettuata“ con e presso gli istituti di credito e gli altri operatori finanziari»; (b)«il versamento di € 370.000,00 non p(oteva) essere giustificato dalla vendita» dell’immobile di proprietà del Mazza di cui al rogito per notar Fanfani del 21 aprile 2004,«non solo perché il prezzo di quest’ultima, di € 200.000,00, e(ra) inferiore agli accrediti contestati, ma anche per le modalità con cui il medesimo importo e(ra) stato corrisposto: solo l’importo di € 22.599,00 tramite assegno, il rimanente prezzo fatto oggetto di accollo di mutuo da parte dell’acquirente»; (c)i versamenti effettuati sul conto corrente bancario intestato alla moglie del Mazza dovevano considerarsi «connessi e inerenti al reddito del contribuente» , poiché la stessa «non e(ra) percipiente alcun reddito, tanto... da non (aver) presenta (to) nemmeno la dichiarazione fiscale nell’anno d’imposta oggetto di contestazione». Avverso tale sentenza il Mazza ha proposto ricorso per cassazione affidato a due motivi. L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso. La causa è stata avviata alla trattazione in camera di consiglio, ai sensi dell’art. 380-bis.1 c.p.c.. Nel termine di cui al comma 1, secondo periodo, del predetto articolo il Pubblico Ministero, nella persona del [OSCURATO:PERSONA], ha depositato requisitoria scritta, concludendo per il rigetto del ricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo di ricorso, formulato ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c., sono denunciate la violazione e la falsa applicazione di norme di legge. 1.1 Si sostiene che avrebbe errato la CTR nel ritenere applicabile al caso di specie la disciplina sul raddoppio dei termini per l’accertamento fiscale dettata dall’art. 43, comma 3, del D.P.R. n. 600 del 1973, nella versione operante «ratione temporis», sebbene la notifica dell’atto impositivo fosse avvenuta a distanza di oltre due anni dalla pronuncia del decreto di archiviazione del procedimento penale instaurato nei confronti del Mazza in relazione ai fatti a lui contestati con il processo verbale di constatazione del 13 novembre 2009. 1.2 Viene, inoltre, dedotto che, alla stregua di quanto accertato in fatto dallo stesso giudice di secondo grado, e cioè che l’imponibile evaso dal contribuente risultava inferiore ai 2 milioni di euro, non poteva nemmeno astrattamente ritenersi configurabile il reato di infedele dichiarazione previsto dall’art. 4 del D. Lgs. n. 74 del 2000, nel testo applicabile temporalmente. 2. Con il secondo motivo, pure proposto a norma dell’art. 360, comma 1, n. 3), c.p.c., sono lamentate la violazione e la falsa applicazione dell’art. 32, comma 7 (recte: comma 1, nn. 2] e 7] -n.d.r.), del D.P.R. n. 600 del 1973. 2.1 Si rimprovera al collegio regionale di aver erroneamente applicato nei confronti del Mazza, professionista intellettuale, la presunzione legale di ricavi non contabilizzati stabilita dalla disposizione normativa innanzi citata, da ritenersi operante, a sèguito della sentenza della Corte Costituzionale n. 228/2014, a sfavore dei soli soggetti esercenti attività d’impresa. 2.2 Viene, inoltre, contestata la ripresa a tassazione, come redditi occulti, di alcuni versamenti specificamente presi in considerazione dal giudice d’appello, e in particolare: (a)di quelli dell’importo complessivo di 650.060 euro per operazioni extraconto , a detta del ricorrente riguardanti accrediti a favore delle banche a fronte di protesti effettuati dal notaio per conto delle banche stesse ; (b)di quello dell’importo di 370.000 euro effettuato sul conto corrente n. 49 acceso presso la [OSCURATO:PERSONA] dell’Etruria e del [OSCURATO:PERSONA], che si sostiene costituire quota parte del più ampio corrispettivo relativo alla compravendita del 21.4.2(0)04 a rogito notaio Fanfani di un immobile di proprietà del notaio Mazza sito in Roma, [OSCURATO:PERSONA] n. 49 ; (c)di quelli eseguiti sui conti correnti intestati a [OSCURATO:PERSONA]Urso, moglie del Mazza, rispetto ai quali, secondo la tesi del contribuente, non poteva essere fatta valere dall’Ufficio la cennata presunzione legale. 3. Il primo motivo è solo in parte fondato, come ci si accinge a spiegare. 3.1 Per una migliore intelligenza delle questioni che esso pone, giova ricostruire brevemente il quadro normativo di riferimento. 3.2 In tema di imposte dirette, l’art. 43 del D.P.R. n. 600 del 1973, nel testo, applicabile «ratione temporis», vigente a sèguito delle modifiche introdotte dall’art. 37, comma 24, del D.L. n. 223 del 2006, convertito in L. n. 248 del 2006, così recita: «1. Gli avvisi di accertamento devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione. 2. Nei casi di omessa presentazione della dichiarazione o di presentazione di dichiarazione nulla ai sensi delle disposizioni del titolo I l’avviso di accertamento può essere notificato fino al 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata. 3. In caso di violazione che comporta obbligo di denuncia ai sensi dell’articolo 331 del codice di procedura penale per uno dei reati previsti dal decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74, i termini di cui ai commi precedenti sono raddoppiati relativamente al periodo di imposta in cui è stata commessa la violazione». 3.3 Analoghe disposizioni sono dettate in materia di IVA dall’art. 57 del D.P.R. n. 633 del 1972, il quale, nella formulazione vigente dopo le modifiche recate dall’art. 37, comma 25, del D.L. n. 223 del 2006, rilevante in questo giudizio, prevede che: «1. Gli avvisi relativi alle rettifiche e agli accertamenti previsti nell’art. 54 e nel secondo comma dell’art. 55 devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione. (...) 2. In caso d’omessa presentazione della dichiarazione, l’avviso d’accertamento dell’imposta a norma del primo comma dell’art. 55 può essere notificato fino al 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata. 3. In caso di violazione che comporta obbligo di denuncia ai sensi dell’articolo 331 del codice di procedura penale per uno dei reati previsti dal decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74, i termini di cui ai commi precedenti sono raddoppiati relativamente al periodo di imposta in cui è stata commessa la violazione». 3.4 L’art. 2 del D. Lgs. n. 128 del 2015, in vigore dal 2 settembre 2015, con i suoi primi due commi, ha aggiunto all’art. 43, comma 3, del D.P.R. n. 600 del 1973 e all’art. 57, comma 3, del D.P.R. n. 633 del 1972 un periodo finale del seguente identico tenore: «Il raddoppio non opera qualora la denuncia da parte dell’Amministrazione finanziaria, in cui è ricompresa la Guardia di finanza, sia presentata o trasmessa oltre la scadenza ordinaria dei termini di cui ai commi precedenti». 3.5 Inoltre, il comma 3 dello stesso articolo, in via transitoria, ha stabilito che: (a)«sono comunque fatti salvi gli effetti degli avvisi di accertamento, dei provvedimenti che irrogano sanzioni amministrative tributarie e degli altri atti impugnabili con i quali l’Agenzia delle entrate fa valere una pretesa impositiva o sanzionatoria, notificati alla data di entrata in vigore del presente decreto»; (b)«sono, altresì, fatti salvi gli effetti degli inviti a comparire di cui all’articolo5 del decreto legislativo 19 giugno 1997, n. 218notificati alla data di entrata in vigore del presente decreto, nonché dei processi verbali di constatazione redatti ai sensi dell’articolo24 della legge 7 gennaio 1929, n. 4 dei quali il contribuente abbia avuto formale conoscenza entro la stessa data, sempre che i relativi atti recanti la pretesa impositiva o sanzionatoria siano notificati entro il 31 dicembre 2015». 3.6 In forza delle modifiche successivamente apportate dai commi 130 e 131 dell’art. 1 della L. n. 208 del 2015, l’attuale testo dell’art. 57, commi 1 e 2, del D.P.R. n. 633 del 1972 e dell’art. 43, commi 1 e 2, del D.P.R. n. 600 del 1973, in vigore dal 1° gennaio 2016, è il seguente: «Art. 57. -(Termine per gli accertamenti). 1. Gli avvisi relativi alle rettifiche e agli accertamenti previsti nell’articolo 54 e nel secondo comma dell’articolo 55 devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione. 2. Nei casi di omessa presentazione della dichiarazione o di presentazione di dichiarazione nulla l’avviso di accertamento dell’imposta a norma del primo comma dell’articolo 55 può essere notificato entro il 31 dicembre del settimo anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata». «Art. 43. -(Termine per l’accertamento). 1. Gli avvisi di accertamento devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione. 2. Nei casi di omessa presentazione della dichiarazione o di presentazione di dichiarazione nulla l’avviso di accertamento può essere notificato entro il 31 dicembre del settimo anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata». 3.7 Nel definire l’àmbito applicativo della novella, il comma 132 dello stesso art. 1 della citata L. n. 208 del 2015 ha precisato che: (aa)«le disposizioni di cui all’articolo57, commi 1 e 2, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e all’articolo43, commi 1 e 2, del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, come sostituiti dai commi 130 e 131 del presente articolo, si applicano agli avvisi relativi al periodo d’imposta in corso alla data del 31 dicembre 2016 e ai periodi successivi»; (bb)«per i periodi d’imposta precedenti, gli avvisi di accertamento devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione ovvero, nei casi di omessa presentazione della dichiarazione o di dichiarazione nulla, entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata»; (cc)«tuttavia, in caso di violazione che comporta obbligo di denuncia ai sensi dell’articolo 331 del codice di procedura penaleper alcuno dei reati previsti dal decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74, i termini di cui al periodo precedente sono raddoppiati relativamente al periodo d’imposta in cui è stata commessa la violazione; il raddoppio non opera qualora la denuncia da parte dell’Amministrazione finanziaria, in cui è ricompresa la Guardia di finanza, sia presentata o trasmessa oltre la scadenza ordinaria dei termini di cui al primo periodo»; (dd)«resta fermo quanto disposto dall’ultimo periodo del comma 5 dell’articolo5-quater del decreto - legge 28 giugno 1990, n. 167 , convertito, con modificazioni, dallalegge 4 agosto 1990, n. 227, e successive modificazioni». 3.8 In sede di interpretazione del complesso quadro normativo innanzi descritto, questa Corte ha avuto modo di chiarire che: -per ilraddoppio dei termini previsto dagli artt. 43 , comma 3, delD.P.R. n. 600 del 1973 e 57, comma 3, del D.P.R. n. 633 del 1972, nella versione, applicabile «ratione temporis» , risultante dalle modifiche apportate dal D.L. n. 223 del 2005, è sufficiente l’emersione di elementi da cui derivi l’obbligo di presentazione della denuncia, e cioè l’astratta configurabilità di uno degli illeciti penali contemplati dal D. Lgs. n. 74 del 2000 (cfr. Cass. n. 5246/2024, Cass. n. 27250/2022, Cass. n. 18451/2021), indipendentemente dell’effettiva commissione del reato (cfr. Cass. n. 16460/2024, Cass. n. 20409/2023, Cass. n. 20368/2017); -all’indicato fine, non rilevano, pertanto, né l’eventuale mancata denuncia, né l’archiviazione della stessa, né il successivo esercizio dell’azione penale, né, ancora, l’eventuale decisione di proscioglimento, assoluzione o condanna, atteso il regime del «doppio binario» fra giudizio penale e procedimento tributario (cfr. Cass. n. 32464/2022, Cass. n. 27250/2022, Cass. n. 12489/2022, Cass. n. 11620/2018); -se richiesto con i motivi di impugnazione, il giudice tributario deve controllare la sussistenza dei presupposti dell’obbligo di denuncia, compiendo, al riguardo, una valutazione «ora per allora» (cd. «prognosi postuma») circa la loro ricorrenza e verificando, quindi, se l’[OSCURATO:PERSONA] abbia agito con imparzialità od abbia, invece, fatto un uso pretestuoso e strumentale delle disposizioni richiamate, al solo fine di fruire ingiustificatamente di un più ampio termine di accertamento (cfr. Cass. n. 7463/2022, Cass. n. 4205/2019, Cass. n. 409/2018, Cass. n. 11195/2017); -in presenza di seri indizi di reato che facciano insorgere l’obbligo di presentazione della denuncia penale, quand’anche questa venga proposta oltre i termini di decadenza o successivamente archiviata, i termini per l’accertamento sono raddoppiati, senza che, con riguardo agli atti impositivi notificati in precedenza, relativi a periodi d’imposta anteriori a quello in corso al 31 dicembre 2016, incidano le modifiche apportate dall’art. 1, commi da 130 a 132, della L. n. 208 del 2015, atteso che la disposizione transitoria contenuta nell’art. 2, comma 3, del D. Lgs. n. 128 del 2015 fa espressamente salvi gli effetti degli avvisi di accertamento, dei provvedimenti irrogativi di sanzioni e degli inviti a comparire ex art. 5 D. Lgs. n. 218 del 1997 già notificati alla data del 2 settembre 2015 (cfr. Cass. n. 992/2024, Cass. n. 33793/2019, Cass. n. 11620/2018, Cass. n. 26037/2016); -in sintesi: (a)il regime transitorio di cui all’art. 2, comma 3, del D. Lgs. n. 128 del 2015,in vigore dal 2 settembre 2015, non è stato abrogato da quello successivamente introdotto dall’art. 1, comma 132, dellaL. n. 208 del 2015, in vigore dal 1° gennaio 2016; (b)il primo regime transitorio stabilisce che le disposizioni contenute nell’art. 2, commi 1 e 2, delD. Lgs. n. 128 del 2015 non si applicano agli avvisi di accertamento, ai provvedimenti che irrogano sanzioni amministrative tributarie, agli altri atti impugnabili con i quali l’Agenzia delle Entrate fa valere una pretesa impositiva o sanzionatoria e agli inviti a comparire di cui all’art. 5 delD. Lgs. n. 218 del 1997 notificati alla data del 2 settembre 2015, nè ai processi verbali di constatazione ex art. 24 dellaL. n. 4 del 1929dei quali il contribuente abbia avuto formale conoscenza entro la medesima data, sempre che i relativi atti recanti la pretesa impositiva o sanzionatoria siano notificati entro il 31 dicembre 2015; (c)la L. n. 208 del 2015 detta per i periodi d’imposta precedenti a quello in corso al 31 dicembre 2016 una specifica normativa transitoria riguardante le sole ipotesi cui non sia applicabile il precedente regime transitorio fissato dalD. Lgs. n. 128 del 2015(cfr. Cass. n. 13409/2024, Cass. n. 9719/2023, Cass.n. 26037/2016). 3.9 È stato pure puntualizzato che deve ritenersi manifestamente infondata la questione di legittimità dell’art. 2, comma 3, del D. Lgs. n. 128 del 2015, per contrasto con gli artt. 2, 3, 24, 53 e 97 Cost., nella parte in cui circoscrive l’àmbito di operatività delle modifiche al regime del raddoppio dei termini per l’accertamento tributario ai soli avvisi notificati dopo il 2 settembre 2015, costituendo espressione del ragionevole esercizio discrezionale del potere del legislatore la conservazione, anche a sèguito dell’entrata in vigore dell’art. 1, comma 132, della L. n. 208 del 2015, della vigenza della disciplina transitoria risultante dal succitato art. 2, comma 3 (cfr. Cass. n. 12178/2024, Cass. n. 2760/2024, Cass. n. 39416/2021). 3.10 Al lume di tale consolidato orientamento giurisprudenziale di legittimità, deve escludersi la sussistenza del denunciato «error in iudicando», avendo la CTR rettamente affermato che «l’avvenuta archiviazione della denuncia presentata dalla Guardia di Finanza non è, di per sé stessa, d’impedimento all’applicazione del termine raddoppiato per l’accertamento, proprio perché non rileva né l’esercizio dell’azione penale da parte del p.m., ai sensi dell’art. 405 c.p.p., mediante la formulazione dell’imputazione, né la successiva emanazione di una sentenza di condanna o di assoluzione da parte del giudice penale, atteso anche il regime di ”doppio binario“ tra giudizio penale e procedimento e processo tributario» (pag. 4 della sentenza, righi 7-14). 3.11 È bene sottolineare che i surriferiti princìpi di diritto sono stati elaborati con riferimento al contesto normativo anteriore all’entrata in vigore dell’art. 21-bis del D. Lgs. n. 74 del 2000 (rubricato «Efficacia delle sentenze penali nel processo tributario e nel processo di Cassazione»), inserito dall’art. 1, comma 1, lettera m), del D. Lgs. n. 87 del 2024, secondo il quale: «1. La sentenza irrevocabile di assoluzione perché il fatto non sussiste o l’imputato non lo ha commesso, pronunciata in sèguito a dibattimento nei confronti del medesimo soggetto e sugli stessi fatti materiali oggetto di valutazione nel processo tributario, ha, in questo, efficacia di giudicato, in ogni stato e grado, quanto ai fatti medesimi. 2.La sentenza penale irrevocabile di cui al comma 1 può essere depositata anche nel giudizio di Cassazione fino a quindici giorni prima dell’udienza o dell’adunanza in camera di consiglio. 3. Le disposizioni dei commi 1 e 2 si applicano, limitatamente alle ipotesi di sentenza di assoluzione perché il fatto non sussiste, anche nei confronti della persona fisica nell’interesse della quale ha agito il dipendente, il rappresentante legale o negoziale, ovvero nei confronti dell’ente e società, con o senza personalità giuridica, nell’interesse dei quali ha agito il rappresentante o l’amministratore anche di fatto, nonché nei confronti dei loro soci o associati». 3.12 Il citato articolo non viene, tuttavia, in rilievo nel caso di specie, non risultando pronunciata nei confronti del Mazza, in relazione ai fatti di evasione fiscale di cui qui si discute (riguardanti l’anno d’imposta 2004), sentenza dibattimentale di assoluzione con formula piena (per quanto emerge «ex actis», il procedimento penale a suo carico si è concluso nella fase delle indagini preliminari con provvedimento di archiviazione). 3.13 Proseguendo nella disamina della censura, deve, a questo punto, prendersi in considerazione l’assunto difensivo del ricorrente secondo cui, a riprova del fatto che a suo carico non fosse nemmeno astrattamente configurabile il reato di dichiarazione infedele e che, pertanto, in capo all’ufficio accertatore non sussistesse alcun obbligo di denuncia penale, militerebbe il passo della pronuncia gravata ove è scritto che «l’importo dell’accertamento (diversamente dall’importo accertato dalla Guardia di Finanza e sottoposto all’attenzione del giudice penale)» risultava «inferiore ai due milioni di euro» (pag. 4 della sentenza, righi 15-17). 3.14 La tesi è destituita di fondamento. 3.15 A prescindere dal valore non decisivo della surriportata affermazione della CTR, costituente un mero «obiter dictum» , occorre tener presente che l’art. 4 del D. Lgs. n. 74 del 2000, nel testo, rilevante ai fini che qui interessano, vigente «tempore commissi delicti»(cfr. Cass. n. 29988/2022), così recitava: «Fuori dei casi previsti dagli articoli 2 e 3, è punito con la reclusione da uno a tre anni chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, indica in una delle dichiarazioni annuali relative a dette imposte elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo od elementi passivi fittizi, quando, congiuntamente: a)l’imposta evasa è superiore, con riferimento a taluna delle singole imposte, a euro 103.291,38 (lire duecento milioni); b)l’ammontare complessivo degli elementi attivi sottratti all’imposizione, anche mediante indicazione di elementi passivi fittizi, è superiore al dieci per cento dell’ammontare complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione, o, comunque, è superiore a euro 2.065.827,60 (lire quattro miliardi)». 3.16 Dal chiaro tenore letterale della norma, e in particolare dall’uso della locuzione «o comunque», si ricava che, all’epoca dei fatti addebitati, il delitto di dichiarazione infedele era configurabile anche qualora «l’ammontare complessivo degli elementi attivi sottratti all’imposizione» fosse inferiore a 2.065.827,60 euro, purchè «superiore al dieci per cento dell’ammontare complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione». 3.17 Alla luce di ciò, il profilo di doglianza in esame si rivela privo di pregio, in quanto dallo stesso ricorso per cassazione emerge che: -l’IRPEF e l’IVA asseritamente evase dal Mazza nell’anno 2004 erano pari, rispettivamente, a 758.869 e a 337.275 euro (pag. 6, righi 11-15), importi notevolmente superiori alla soglia minima fissata dalla legge (103.291,38 euro); -il reddito complessivo dichiarato dal contribuente in relazione al suddetto periodo d’imposta ammontava a 1.000.686 euro, di cui 998.313 per redditi di partecipazione ad associazioni professionali e 2.373 per redditi dei fabbricati (pag. 4, primo periodo); -in base alla contestazione mossa dall’Ufficio, l’ammontare complessivo degli elementi attivi sottratti all’imposizione era quantificabile in 1.686.376 euro (pag. 6, righi 10-11), sicchè superava ampiamente il limite del dieci per cento dell’ammontare complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione. 3.18 Un discorso diverso da quello svolto sopra nei sottoparagrafi da 3.8 a 3.10 deve essere fatto per l’IRAP. 3.19 Invero, rispetto a tale imposta va in assoluto esclusa l’operatività dell’istituto del raddoppio dei termini, non essendo presidiata da sanzioni penali l’inosservanza delle disposizioni ad essa inerenti (cfr. Cass. n. 19724/2022, Cass. n. 36474/2021, Cass. n. 25330/2020, Cass. n. 33320/2019). 3.20 Per questa parte la CTR è effettivamente incorsa nella dedotta violazione di legge, avendo erroneamente ritenuto applicabile il più lungo termine previsto dall’art. 43, comma 3, del D.P.R. n. 600 del 1973, in difetto dei presupposti all’uopo richiesti dalla norma. 3.21 In proposito, è opportuno rimarcare che le caratteristiche del giudizio di cassazione, teso a garantire l’esatta osservanza e l’uniforme interpretazione della legge, consentono a questa Corte di ritenere fondata o infondata una questione dedotta con il ricorso (nella specie: quella inerente all’operatività della disciplina sul raddoppio dei termini per l’accertamento) anche sulla scorta di argomenti diversi da quelli specificamente prospettati dalla parte, poichè l’esercizio del potere di qualificazione giuridica dei fatti accertati dal giudice di merito incontra il solo limite imposto dall’art. 112 c.p.c. (cfr. Cass. n. 15964/2024, Cass. n. 13272/2023, Cass. n. 12346/2021, Cass. n. 25223/2020). 4. Il secondo motivo è in parte infondato, in parte inammissibile. 4.1 Per consolidata giurisprudenza di questa Corte, in tema di accertamenti bancari, gli artt. 32, comma 1, n. 2) del D.P.R. n. 600 del 1973 e 51, comma 2, n. 2) del D.P.R. n. 633 del 1972 pongono in favore dell’Erario una presunzione di ricavi non contabilizzati che, siccome di fonte legale, non necessita dei requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti per le presunzioni semplici dall’art. 2729, comma 1, c.c. e, in quanto relativa («iuris tantum»), può essere vinta dal contribuente attraverso una prova contraria riferita specificamente a ogni singolo versamento e/o prelevamento contestato, idonea a dimostrare che gli elementi desumibili dalle movimentazioni bancarie non attengono a operazioni imponibili (cfr. Cass. n. 22047/2023, Cass. n. 18245/2022, Cass. n. 24367/2021, Cass. n. 21401/2020). 4.2 La cennata presunzione non vale soltanto per i titolari di reddito d’impresa o di lavoro autonomo, ma si estende alla generalità dei contribuenti, come può desumersi dal richiamo operato dallo stesso art. 32, comma 1, n. 2) del D.P.R. cit. al successivo art. 38, concernente l’accertamento del reddito complessivo delle persone fisiche (cfr. Cass. n. 9403/2024, Cass. n. 35618/2023, Cass. n. 10187/2022, Cass. n. 26101/2021). 4.3 È stato, inoltre, ripetutamente affermato che, con riguardo ai versamenti effettuati su un conto corrente dal professionista o dal lavoratore autonomo, la presunzione in discorso rimane invariata anche all’esito della sentenza della Corte Costituzionale n. 228/2014, in quanto, per effetto del menzionato pronunciamento del giudice delle leggi, l’equiparazione logica fra attività imprenditoriale e professionale è venuta meno limitatamente ai prelevamenti dai conti correnti (cfr. Cass. n. 21646/2022, Cass. n. 18100/2022, Cass. n. 29831/2021). Ne discende che anche tale categoria di contribuenti è onerata di provare in modo analitico l’estraneità a fatti imponibili dei movimentiin entrata contestati (cfr. Cass. n. 9066/2021, Cass. n. 4332/2021, Cass. n. 9569/2020, Cass. n. 547/2020). 4.4 Non si è, peraltro, mancato di avvertire che i summenzionati artt. 32, comma 1, n. 2) del D.P.R. n. 600 del 1973 e 51, comma 2, n. 2) del D.P.R. n. 633 del 1972 trovano applicazione soltanto rispetto ai conti correnti di cui è titolare o contitolare il contribuente, e non anche a quelli intestati esclusivamente a persone diverse, pur se a lui legate da vincolifamiliari o commerciali, salvo che l’Ufficio opponga e dimostri in sede giudiziale che l’intestazione a terzi è fittizia o comunque è superata, in relazione alle circostanze del caso concreto, dalla sostanziale imputabilità al contribuente medesimo delle posizioni creditorie e debitorie annotate sui conti (cfr. Cass. n. 3345/2022, Cass. n. 18463/2021, Cass. n. 1800/2019, Cass. n. 6211/2015). 4.5 Sulla scorta delle suenunciate «regulae iuris», il motivo in esame si appalesa privo di fondamento, visto che: (a)le movimentazioni bancarie formanti oggetto dei rilievi dell’[OSCURATO:PERSONA] erano costituite unicamente da versamenti su conti correnti, e non anche da prelevamenti, onde l’Ufficio poteva giovarsi della presunzione legale più volte ricordata; (b)il conto corrente bancario intestato alla moglie del Mazza è stato ritenuto sostanzialmente riferibile al contribuente, giacchè la titolare «non e(ra) percepiente alcun reddito, tanto... da non (aver) presenta(to) nemmeno la dichiarazione fiscale nell’anno d’imposta oggetto di contestazione». 4.6 Laddove, poi, mira a dimostrare che la presunzione de qua doveva ritenersi superata quantomeno per alcuni versamenti (in particolare, quello di 650.060 euro, inerente ad asserite operazioni extraconto , e quello di 370.000 euro effettuato sul conto corrente n. 49 acceso presso la [OSCURATO:PERSONA] dell’Etruria e del [OSCURATO:PERSONA]), la sollevata censura, dietro il velo della denuncia del vizio di cui all’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c., degrada verso l’inammissibile richiesta di una rivalutazione dell’apprezzamento delle emergenze istruttorie compiuto dal giudice di merito, di cui si è dato conto nella superiore parte narrativa. 5. In definitiva, il ricorso va accolto limitatamente alla ripresa a tassazione ai fini dell’IRAP. 5.1 Non potendo, infatti, trovare applicazione, «in parte qua», la disciplina sul raddoppio dei termini per l’accertamento, la notifica dell’atto impositivo sarebbe dovuta avvenire entro il 31 dicembre 2009, giusta il disposto dell’art. 43, comma 1, del D.P.R. n. 600 del 1973, nella versione vigente «ratione temporis», atteso che la rettifica operata dall’Ufficio concerneva una dichiarazione relativa all’anno d’imposta 2004. 5.2 Sennonchè, detta notifica, per quanto si ricava dalle stesse allegazioni dell’Agenzia delle Entrate (pag. 2 del controricorso, sottoparagrafo 1.2), è stata eseguita soltanto il 12 dicembre 2012, ben oltre la scadenza del termine innanzi indicato. 5.3 Dal momento che non risultano necessari ulteriori accertamenti di fatto, la causa può essere sul punto decisa nel merito, ai sensi dell’art. 384, comma 2, seconda parte, c.p.c., con l’accoglimento, per quanto di ragione, dell’originario ricorso del contribuente (cfr. Cass. n. 27250/2022, Cass. n. 7463/2022). 5.4 Per il resto, l’esperito gravame di legittimità deve essere respinto, in quanto infondato e in parte inammissibile. 6. Stante l’intervenuta definizione della controversia nel merito, si rende necessario provvedere alla regolamentazione delle spese dell’intero processo. 6.1 Reputa la Corte, in base a una valutazione unitaria e globale dell’esito della lite, che possano compensarsi fra le parti le spese dei due gradi di merito per intero e quelle del presente giudizio di legittimità nella misura di ½ e che debba, invece, porsi a carico dell’Agenzia delle Entrate la residua quota delle dette ultime spese, liquidata come in dispositivo. 6.2 Sull’argomento è utile rammentare che la compensazione delle spese di un grado del processo, non collidendo con il principio dell’infrazionabilità della soccombenza, ben può coesistere con la condanna alle spese in favore della parte vittoriosa in relazione ad altri gradi (cfr.Cass. n. 7146/2017). P.Q.M. La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, nei termini di cui in motivazione, respinto il secondo; cassa la sentenza gravata relativamente alla censura accolta e, decidendo sul punto la causa nel merito, in parziale accoglimento dell’originario ricorso del contribuente, annulla l’impugnato avviso di accertamento limitatamente alla ripresa a tassazione ai fini de