Cassazione n. 33069/2022

nunciato la seguente ORDINANZA sulricorso n. r.g. 1 2702 / 20 20 , propost o da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore p.t., domiciliata in Roma, [OSCURATO:PERSONA], N . 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende; -ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., in persona del curatore [OSCURATO:PERSONA], rappresentato dal l’Avv. [OSCURATO:PERSONA] , elettivamente domiciliato presso l’Avv. [OSCURATO:PERSONA] in Roma, [OSCURATO:PERSONA] N. 5 -controricorrente - avverso la sentenza n. 9279/19 / 20 1 8 della [OSCURATO:PERSONA] – [OSCURATO:PERSONA], depositatail 20 dicembre 2018; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 27/10/2022dal consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA] . Rilevato che: 1. L’Agenzia delle entrate notificò ad [OSCURATO:PERSONA] s.p.a. un avviso di accertamento relativo all’anno di imposta 2012, con il quale recuperava a tassazione ai fini delle ii.dd. e dell’Iva il costo, pari ad € 846.300,00, relativo alla cessione di materiale giacente presso lo stabilimento di tale società [OSCURATO:PERSONA] a r.l. ed esposto da fattura emessa da tale ultima, ritenuto afferente a un’operazione oggettivamente inesistente. La società contribuente aveva sostenuto che la fattura concerneva beni utilizzati per realizzare alcune opere presso un immobile, che Ferrocem le aveva commissionato in subappalto, essendone a sua volta appaltatrice dalla proprietaria [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.; ma l’Ufficio aveva ritenuto inesistente l’operazione documentata dalla fattura, sulla base di una pluralità di elementi presuntivi emersi nel corso dell’istruttoria procedimentale. 2. Antares impugnò l’atto impositivo innanzi alla C.T.P. di Latina, che accolse il ricorso. La sentenza, appellatadall’amministrazione innanzi alla C.T.R. del Lazio, fu confermata. I giudici d’appello ritennero che gli elementi indiziari partitamente indicati dall’Agenzia delle Entrate nei motivi di gravame non si confrontassero con la motivazione della sentenza di primo grado, nella quale erano stati valorizzati elementi di prova offerti dalla contribuente che consentivano di superare il predetto materiale indiziario.3. Avverso detta sentenza l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione affidato a due motivi; essendo nel frattempo intervenuto il fallimento della società contribuente, il curatore ha depositato controricorso. La causa è stata inizialmente chiamata innanzi alla sezione sesta, con deposito di memorie ex art. 380-bis cod. proc. civ. da parte della ricorrente e del fallimento, che in tal sede ha formulato eccezione di inammissibilità del ricorso per tardività; quindi, sull’insussistenza del requisito dell’evidenza decisoria, è stata rinviata per la trattazione in udienza, con nuovo deposito di memorie integrative da parte della ricorrente e del fallimento. Considerato che: 1. Con il primo motivo la ricorrente deduce violazione degli artt.2697, 2727 e 2729 cod. civ., 19, comma primo, e 54, comma secondo, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 603, 109 del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 e 39, comma primo, lett. d), del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600. Al riguardo, dopo averrichiamato tutti gli elementi indiziari posti a fondamento dell’atto impositivo, l’amministrazione assume che la C.T.R. l i avrebbe considerat i solo in parte, omettendo di valutarl i in modo analitico e unitario, e attribuendo valore di prova della validità delle scritture contabili a una fattura della società contribuente, notoriamente sprovvista di tale significato, oltreché a una perizia di parte, utilizzabile unicamente come allegazione. 2. Il secondo motivo, articolato in via di subordine, deduce nullità della sentenza per violazione dell’art. 53 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546. La ricorrente sostiene al riguardo che la C.T.R. avrebbe errato nel ritenere che le sue allegazioni non costitui ssero una v alida critica alla ratio decidendi della sentenza di primo grado, invece oggetto di puntuale contestazione da parte sua. 3. Preliminarmente occorre statuire sull’eccezione di inammissibilità del ricorso per tardività, sollevata dal controricorrente con la prima memoria integrativa depositata. Il fallimento evidenzia che il termine semestrale per l’impugnazione della sentenza d’appello, depositata il 20 dicembre 2018, scadeva il 20 giugno 2019. Da ciò fa conseguire la tardività della notifica del ricorso introduttivo, perfezionatasi il 4 maggio 2020, assumendo l’irrilevanza della sospensione per nove mesi del termine per impugnare prevista dall’art. 6, comma 11, del d.l. 23 ottobre 2019, n. 118, conv. con modif. dalla l. n. 136 del 2018, destinata a trovare applicazione solo nel caso in cui il contribuente abbia formulato richiesta di volersi avvalere della procedura di definizione agevolata. Assume, in ogni caso,che il periodo di sospensione del termine per impugnare deve intendersi limitato «ad un lasso temporale rigido e predefinito individuabile dal 28.10.2018 al 31.7.2019». 3.1. L’eccezione è infondata. L’art. 6, comma 10, del d.l. n. 119/2018 prevede che le controversiepassibili di definizione agevolata – fra le quali rientra la presente, essendo l’amministrazione risultata soccombente nei due gradi di merito - non sono sospese, salvo che il contribuente faccia apposita richiesta al giudice, dichiarando di volersi avvalere delle disposizioni che consentono la definizione agevolata. In tal senso, la disciplina della definizione del contenzioso recata dal decreto in questione esclude, in effetti, ogni automatismo quanto alla sospensione dei giudizi pendenti che siano passibili di definizione agevolata.La diversa disposizione di cui al comma successivo concerne, invece, la sospensione del termine per impugnare; in tal caso, infatti, il legislatore ha previsto che siano «sospesi per nove mesi i termini di impugnazione, anche incidentale, delle pronunce giurisdizionali e di riassunzione, nonché per la proposizione del controricorso in Cassazione»che scadono tra la data di entrata in vigore del decreto (23 ottobre 2018) e il 31 luglio 2019. Quest’ultima previsione , in vero , comporta all’evidenza una sospensione automatica del termine per proporre impugnazione, che opera a prescindere dal concreto intento della parte privata di avvalersi della procedura di definizione agevolata; si tratta, in altri termini, di una forma di sospensione ope legis (v. Cass. n. 30397/2021 , nonché, per fattispecie analoghe di sospensione, quantunque regolate da disposizioni diverse, Cass. n. 11913/2019e Cass. n. 11531/2016 ). 3.2. Pertanto, per effetto della disposta sospensione, i termini d'impugnazione che, per effetto della disciplina ordinaria, venivano a scadere nel periodo compreso tra il 24 ottobre 2018 e il 31 luglio 2019, sono stati sospesi ope legis per nove mesi ; nel la presente vicenda, dunque, la scadenza del 20 giugno 2019, dies ad quem dell ’ originario termine semestrale, deve intendersi prorogata al 20 marzo 2020. Infatti, nel caso di specie la scadenza del termine originario semestrale non dev’essere ulteriormente prorogata anche per effetto della cd. sospensione feriale, poiché quest’ultima non si cumula con la sospensione prevista nell’ambito di procedimenti di definizione agevolata delle liti fiscali, dalla quale è interamente assorbito in ragione della natura eccezionale di quest’ultima ( v. in tal senso, fra le altre, Cass., n. 10252/2020). Rilevano, invece, le proroghe disposte - a causa dell'emergenza epidemiologica da COVID - 19 - dal l'art. 83, comma 2, del d.l. 17/03/2020, n. 18, convertito in l. n. 27del 2020, e dall’art. 36 del d.l. [OSCURATO:DATA_NASCITA], n. 23, conv. in l. 40 del 2020, che hanno comportato la complessiva sospensione, dal 9 marzo 2020 all’11 maggio 2020, de l decorso dei termini per il compimento di qualsiasi atto dei procedimenti civili e penali, espressamente includendovi i termini stabiliti per le impugnazioni e, in genere, tutti i termini procedurali, compresi i procedimenti relativi alle commissioni tributarie. Nel caso di specie, pertanto, la notifica del ricorso introduttivo, avvenuta il 4 maggio 2020, deve considerarsi tempestiva. 4. Ciò posto, e venendo all’esame del ricorso, il primo motivo è fondato. 4.1. L’Agenzia delle entrate ha evidenziato di aver fornito nel giudizio una serie di elementi indiziari in ordine alla ritenuta inesistenza dell’operazione documentata dalla fattura, rappresentando: (a) che il controllo effettuato presso la prima committente non aveva fatto emergere alcun contratto di appalto con la subcommittente Ferrocem, né fatture emesse dalla stessa nella contabilità, se non due fatture relative alle fornitura di plinti per un totale di € 433.515,00; (b) che il materiale indicato in fattura non era compatibile con l’oggetto del contratto, costituito da lavori di completamento; (c) che la società contribuente aveva già emesso numerose fatture per lavori eseguiti in favore di Ferrocem, dalle quali emergeva che le opere di completamento erano state concluse nel 2012; (d) che il contratto di subappalto era stato sottoscritto da un soggetto diverso dal legale rappresentante della società contribuente; (e) che il pagamento della fattura era avvenuto in parte mediante assegno e in parte con compensazione; (f) che nel 2012 l’emittente non avevapresentato la dichiarazione dei redditi e nel 2014 era fallita. Ciò posto, la ricorrente sostiene che siffatto complesso di indizi non sarebbe stato correttamente valutato dalla C.T.R., la quale per un verso avrebbe omesso di considerare alcuni degli elementi indiziari e, per altro verso, non avrebbe scrutinato tali elementi nel loro complesso. 4.2. Una tale doglianza è ammissibile in questa sede; rientra infatti fra i compiti di questa Corte anche verificare se la disposizione di cui all'art. 2729 c.c. sia stata correttamente applicata anche in relazione alla fattispecie concrete che effettivamente risultino ad essa ascrivibile (cfr. Cass. Sez. U, n. 8053/2014; conformi Cass. n. 18611/2021; Cass.n. 29635/2018; Cass. n. 19485/2017). Ciò posto, è noto che la prova dell’operazione inesistente, che grava sull’amministrazione, può essere fornita a mezzo di elementi indiziari, disponendo in particolare l’art. 54 del d.P.R. n. 633 del 1972 che essa possa essere desunt a anche sulla base di presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti; in tale caso, ilgiudice «è tenuto a valutare, singolarmente e complessivamente, gli elementi presuntivi forniti dall'Amministrazione, dando atto in motivazione dei risultati del proprio giudizio» (v. fra le altre Cass. n. 3354/2022; Cass.n. 14237/2017). Laddove, poi, il giudice ritenga tali elementi dotati dei caratteri di gravità, precisione e concordanza, egli dovrà dare ingresso alla valutazione della prova contraria offerta dal contribuente, il quale, ai sensi degli artt. 2727 e ss. e 2697, comma 2, cod. civ., è onerato di «dimostrare la fonte legittima della detrazione o del costo altrimenti indeducibile, non essendo sufficiente, a tal fine, la regolarità formale delle scritture o le evidenze contabili dei pagamenti, in quanto si tratta di dati e circostanze facilmente falsificabili» (Cass. n. 19352 / 2018; Cass. n. 29002/2017; Cass. n. 428/2015). 4.3. La sentenza d’appello si è discostata da tali principi; per un verso, infatti, la C.T.R. ha mostrato di aver preso in considerazione soltanto alcuni degli elementi offerti dall’amministrazione, facendoli oggetto di esame atomistico, anziché congiunto; per altro verso, poi, ha ritenuto che la produzione delle fatture (unitamente ad una perizia di parte) da parte della società contribuente consentisse di escludere in ogni caso, sotto il profilo probatorio, la ricorrenza della denunziata operazione inesistente. 5. Il primo motivo va pertanto accolto, con assorbimento del secondo in quanto dichiaratamente formulato in via di subordine. Conseguentemente, la sentenza d’appello va cassata con rinvio al giudice a quo , il quale, decidendo in diversa composizione, si conformerà agli indicati principi, provvedendo altresì sulle spese del giudizio di legittimità. P.Q.M. La Corte accoglie il