Cassazione n. 08378/2024

ZA sul ricorso iscritto al n. 27199/2018 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore [OSCURATO:PERSONA], nonché la stessa [OSCURATO:PERSONA] in proprio, elettivamente domiciliate in Roma alla via A. Gramsci n. 54 presso lo studio legale ”[OSCURATO:PERSONA]“, rappresentate e difese dagli avv.ti [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] -ricorrenti- contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma alla via dei Portoghesi n. 12 presso gli uffici dell’Avvocatura Generale dello Stato, dalla quale è rappresentata e difesa ope legis -controricorrente- avverso la SENTENZA della [OSCURATO:PERSONA] n. 2434/2018 depositata il 17 aprile 2018 Udita la relazione svolta nell’udienza pubblica del 6 febbraio 2024 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA] il Pubblico Ministero, in persona del [OSCURATO:PERSONA], il quale ha concluso per l’accoglimento del secondo motivo di ricorso, assorbiti i restanti Uditi per le ricorrenti l’Avv. [OSCURATO:PERSONA] e per la controricorrente l’Avvocato Generale dello [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., facente capo alla famiglia Appolloni, rivestì per molti anni la qualità di socia della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. fino a quando, con atto pubblico per notar [OSCURATO:PERSONA] di Roma del 3 ottobre 2005, cedette la propria quota di partecipazione alla predetta società, pari all’84% del capitale sociale, alla [OSCURATO:SOCIETA]. e alla [OSCURATO:SOCIETA]., in parti uguali fra loro, realizzando una plusvalenza di 40.557.637 euro. In quel periodo la partecipata [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., poi trasformata in s.n.c., stava realizzando un’intensa attività di speculazione immobiliare, dalla quale sarebbe derivata la produzione di un complessivo reddito d’impresa di 52.243.276 euro, dallastessa dichiarato in relazione agli anni d’imposta 2006-2009. A distanza di tempo dalla suindicata operazione di cessione di quote sociali, all’esito di attività di verifica fiscale confluita nel processo verbale di constatazione redatto il 4 aprile 2014, la [OSCURATO:PERSONA] di Roma 2 dell’Agenzia delle Entrate emetteva nei confronti della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. un avviso di accertamento mediante il quale, previa rideterminazione dell’imponibile ai fini dell’IRES relativo all’anno 2009, veniva ripreso a tassazione un reddito d’impresa di 9.234.483 euro, corrispondente a quello dichiarato per quello stesso anno dalla [OSCURATO:PERSONA] s.n.c.. Con l’atto impositivo in questione, notificato il 1° ottobre 2015, si contestava alla [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. di essere riuscita, attraverso l’utilizzo di altre società riconducibili al medesimo gruppo imprenditoriale e con una serie di atti e comportamenti assolutamente simulati e funzionali al disegno orchestrato , ad azzerare i redditi realizzati con la speculazione immobiliare, trasferendo apparentemente gli stessi alla società [OSCURATO:PERSONA]…, che li a(veva)imputati per trasparenza, negli anni dal 2006 al 2009, ai suoi soci , i quali, a loro volta, li a(veva)no annullati con la minusvalenza generatasi in capo agli stessi a sèguito della cessione delle partecipazioni nella [OSCURATO:PERSONA] ad altre società, sempre riconducibili alla [OSCURATO:PERSONA] . Secondo la tesi dell’Ufficio, l’intera fattispecie , che vedeva coinvolte [OSCURATO:PERSONA] S.r.l., [OSCURATO:PERSONA] ed i soci di quest’ultima che si(era)no via via succeduti, costitui(va) un disegno artificioso creato al solo scopo di ottenere un indebito risparmio d’imposta, corrispondente alla mancata tassazione, da parte di [OSCURATO:PERSONA], di un reddito imponibile di Euro 52.243.276,00 realizzato dalla [OSCURATO:PERSONA] dal 2006 al 2009 . Con autonomi ricorsi la [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. e la sua legale rappresentante pro tempore [OSCURATO:PERSONA] -alla quale pure era stato notificato l’avviso di accertamento-impugnavano l’atto dinanzi alla [OSCURATO:PERSONA] di Roma, chiedendone l’annullamento. Con sentenza n. 14590/2016 del 16 giugno 2016 l’adìta Commissione accoglieva le loro domande. La decisione veniva, però, successivamente riformata dalla [OSCURATO:PERSONA] del [OSCURATO:PERSONA], la quale, con sentenza n. 2434/2018 del 17 aprile 2018, in accoglimento dell’appello dell’Agenzia delle Entrate, dichiarava inammissibile il ricorso proposto dalla Appolloni in proprio e respingeva quello spiegato dalla società. Rilevava il giudice regionale: - che l’autonoma impugnazione esperita dalla Appolloni in proprio non appariva «sostenuta da un qualificato interesse giuridico che po (te)ss(e) legittimare un’iniziativa processuale»; - che la tesi erariale, oltre ad essere sorretta da «ragionevoli argomentazioni» , trovava riscontro nell’accertata esistenza di stretti collegamenti fra le varie società coinvolte nelle successive operazioni di cessione delle quote della [OSCURATO:PERSONA] s.n.c., analiticamente descritte nel processo verbale di constatazione prodotto in grado d’appello dall’Ufficio; – che tutti questi elementi non erano stati adeguatamente valutati nel loro insieme dalla Commissione di primo grado; - che le controdeduzioni svolte dalla [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., «seppur non del tutto prive di plausibili spiegazioni», non apparivano «idonee a smentire la convincente prospettazione dell’Agenzia delle Entrate, né comunque… tali da neutralizzare completamente i consistenti elementi accertati e prodotti dall’Ufficio a sostegno della propria ricostruzione». Avverso tale sentenza la [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. e la Appolloni hanno proposto ricorso per cassazione sulla base di sette motivi. L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso. La causa è stata discussa all’udienza pubblica del 6 febbraio 2024. Nel termine fissato dall’art. 378 c.p.c. il Pubblico Ministero ha depositato memoria, con la quale ha chiesto di accogliere il secondo motivo di ricorso, assorbiti gli altri. Anche i ricorrenti hanno depositato sintetica memoria illustrativa, insistendo per l’accoglimento dell’esperito gravame di legittimità. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo di ricorso, formulato ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 4) c.p.c., viene denunciata la nullità dell’impugnata sentenza ex artt. 111 Cost., 132, comma 2, n. 4) c.p.c., 118 disp. att. c.p.c. e 36 D. Lgs. n. 546 del 1992, per avere la CTR rilevato d’ufficio una presunta elusione fiscale realizzata dalla [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., ancorchè l’avviso di accertamento emesso dall’ufficio finanziario risultasse fondato sulla contestazione di un’evasione tributaria asseritamente posta in essere da lla prefata società per mezzo di atti e comportamenti assolutamente simulati. 1.1 Si soggiunge che, a prescindere dall’evidenziato error in procedendo, la sentenza risulterebbe in ogni caso corredata di una motivazione apparente, ambigua e perplessa , essendosi il giudice regionale limitato ad affermare apoditticamente l’esistenza di una fattispecie elusiva, peraltro dopo aver riconosciuto come non del tutto prive di plausibili spiegazioni le controdeduzioni fornite dall’appellata . 2. Con il secondo motivo, pure proposto a norma dell’art. 360, comma 1, n. 4) c.p.c., viene dedotta, in subordine, la nullità della sentenza per violazione del principio di corrispondenza fra il chiesto e il pronunciato sancito dall’art. 112 c.p.c., per avere la CTR fondato la propria decisione favorevole all’[OSCURATO:PERSONA] su un presupposto fattuale e giuridico diverso da quello addotto a base dell’atto impositivo impugnato. 2.1 Sul punto si ribadisce che, sebbene con l’impugnato avviso di accertamento si fosse proceduto alla ripresa a tassazione di un reddito d’impresa di 9.234.483 euro, in ragione della ritenuta configurabilità, nel caso di specie, di un meccanismo evasivo attuato dalla contribuente, il giudice d’appello avrebbe illegittimamente riqualificato d’ufficio la pretesa erariale riconducendola nell’alveo dell’elusione fiscale, per giunta senza che nella pregressa fase amministrativa fossero stati osservati dall’Agenzia delle Entrate gli adempimenti prescritti dall’art. 37-bis D.P.R. n. 600 del 1973 in caso di contestazione di una condotta elusiva (instaurazione del contraddittorio preprocessuale e motivazione rafforzata dell’avviso di accertamento, cd. supermotivazione ). 3. Con il terzo mezzo, parimenti inquadrato nello schema dell’art. 360, comma 1, n. 4) c.p.c., è lamentata la nullità della gravata sentenza per avere la CTR, in violazione dell’art. 101, comma 2, c.p.c., emesso una decisione a sorpresa (o della terza via ), fondata sul rilievo officioso di una questione non sottoposta preventivamente alle parti. 4. Con il quarto motivo, proposto, in subordine, a norma dell’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c., sono contestate la violazione e la falsa applicazione dell’art. 1414 c.c., nonchè degli artt. 37-bise 39 D.P.R. n. 600 del 1973. Nella denegata ipotesi di mancato accoglimento delle censure sollevate con i precedenti motivi, si ascrive al giudice regionale di aver erroneamente desunto l’esistenza della prospettata fattispecie simulatoria unicamente dai ravvisati stretti collegamenti fra le varie società coinvolte nei successivi negozi di cessione di quote della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. (poi s.n.c.), così ponendo un indebito automatismo fra operazioni infragruppo e simulazione. 5. Con il quinto motivo, avanzato ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c., vengono lamentate la violazione e la falsa applicazione degli artt. 1415, 2697, 2727 e 2729 c.c., nonché degli artt. 37-bis e 39 D.P.R. n. 600 del 1973, per avere la CTR a torto ritenuto raggiunta la prova della presunta simulazione esclusivamente sulla base della contestata realizzazione di operazioni negoziali avvenute all’interno del gruppo imprenditoriale facente capo alla famiglia Appolloni , per di più non riferibili direttamente alla [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. ma ad altri soggetti. 6. Con il sesto mezzo, proposto ex art. 360, comma 1, n. 5) c.p.c., si deduce l’omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio e oggetto di discussione fra le parti, consistente nel documentato integrale pagamento del prezzo delle quote della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. cedute dalla [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. alla [OSCURATO:SOCIETA]. e alla [OSCURATO:SOCIETA]. con atto pubblico per notar Tuccari del 3 ottobre 2005. Tale circostanza, non tenuta in debita considerazione dalla CTR, dimostrerebbe l’effettività della cessione e varrebbe quindi a smentire la tesi dell’Ufficio, incentrata sulla contestazione di atti e comportamenti assolutamente simulati asseritamente compiuti dalla contribuente e da altre società riconducibili al medesimo gruppo imprenditoriale. 7. Con il settimo motivo, ricondotto al paradigma dell’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c., si contestano la violazione e la falsa applicazione dell’art. 53 Cost. e del principio di soggettività giuridica, in base ai quali, a fini contributivi, ogni società, pur se facente parte di un gruppo imprenditoriale, deve essere considerata un soggetto passivo d’imposta distinto e autonomo, tenuto a rispondere esclusivamente degli atti da esso compiuti. 7.1 [OSCURATO:PERSONA] regionale viene addebitato di aver erroneamente ritenuto imputabile alla [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. il risultato reddituale di operazioni poste in essere dalla [OSCURATO:PERSONA] s.n.c. e dalle sue nuove socie negli anni dal 2006 al 2009, rispetto alle quali la società destinataria dell’accertamento tributario risultava completamente estranea. 8. Riassunte come sopra le critiche rivolte alla sentenza d’appello, va anzitutto rilevata l’inammissibilità del ricorso per cassazione proposto da [OSCURATO:PERSONA] in proprio, non avendo ella investito con specifica censura il punto della motivazione in cui la CTR ha escluso la ravvisabilità di un suo «qualificato interesse giuridico» a impugnare l’avviso di accertamento oggetto di causa. 9. Fatta tale premessa, può ora procedersi alla congiunta disamina dei primi due motivi del ricorso spiegato dalla [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., i quali appaiono intimamente connessi. 9.1 Il secondo motivo è infondato, il primo fondato. 9.2 Per dare conto della conclusione qui raggiunta conviene premettere brevi cenni sul tema dell’elusione fiscale. 9.3 In proposito, risulta utile prendere le mosse dalla sentenza delle Sezioni Unite n. 30055/2008, con la quale, per quanto qui particolarmente interessa, è stato affermato che: (a)in materia tributaria, il divieto di abuso del diritto si traduce in un principio generale antielusivo, che preclude al contribuente il conseguimento di vantaggi fiscali ottenuti mediante l’uso distorto, pur se non contrastante con alcuna specifica disposizione, di strumenti giuridici volti ad ottenere un’agevolazione o un risparmio d’imposta, in difetto di ragioni economicamente apprezzabili che giustifichino l’operazione, diverse dalla mera aspettativa di quei benefici; (b)tale principio trova fondamento, in tema di tributi non armonizzati (quali le imposte dirette), nei princìpi costituzionali che informano l’ordinamento tributario italiano, ovvero quelli di capacità contributiva e di progressività dell’imposizione sanciti dall’art. 53 della Carta fondamentale; (c)esso comporta l’inopponibilità del negozio all’[OSCURATO:PERSONA], per ogni profilo di indebito vantaggio tributario che il contribuente pretenda di far discendere dall’operazione, anche diverso da quelli tipici eventualmente presi in considerazione da specifiche norme antielusive entrate in vigore in epoca successiva al compimento della stessa; (d)l’esistenza di eventuali cause di invalidità o di inopponibilità del negozio abusivo è sempre rilevabile d’ufficio, salva la preclusione derivante dal giudicato interno e, con specifico riferimento al giudizio di cassazione, dalla necessità di ulteriori accertamenti di fatto (negli stessi termini, ex ceteris, Cass. n. 30404/2018, Cass. n. 31772/2019, Cass. n. 18239/2021). 9.4 Successivamente all’arresto nomofilattico dianzi ricordato è intervenuta a livello unionale la raccomandazione 2012/772/UE del 6 dicembre 2012 sulla pianificazione fiscale aggressiva, diramata dalla Commissione Europea agli Stati membri affinchè essi intervengano ogniqualvolta vi sia «una costruzione di puro artificio o una serie artificiosa di costruzioni che sia stata posta in essere essenzialmente allo scopo di eludere l’imposizione e che comporti un vantaggio fiscale» ( montages articiels nella versione francese, artificial arrangement in quella inglese, mecanismo artificial in quella spagnola). Con tale atto è stato chiarito che «una costruzione o una serie di costruzioni è artificiosa se manca di sostanza commerciale» (4.4), o più esattamente di «sostanza economica» (4.2), e «consiste nell’eludere l’imposizione quando, a prescindere da eventuali intenzioni personali, contrasta con l’obiettivo, lo spirito e la finalità delle disposizioni fiscali», mentre «una data finalità deve essere considerata fondamentale se qualsiasi altra finalità che è o potrebbe essere attribuita alla costruzione o alla serie di costruzioni sembri per lo più irrilevante alla luce di tutte le circostanze del caso». 9.5 Nella medesima direzione si è poi mosso anche il legislatore nazionale, il quale, nel delegare al Governo (art. 5 L. n. 23 del 2014) l’attuazione della disciplina dell’abuso del diritto e dell’elusione fiscale, coordinandola con la summenzionata raccomandazione dell’UE, ha indicato fra i princìpi e i criteri direttivi da osservare quelli di: «definire la condotta abusiva come uso distorto di strumenti giuridici idonei ad ottenere un risparmio d’imposta» (cfr. Cass. Sez. Un. nn. 30055/2008 e 30057/2008, nonché Corte di Giustizia UE 29 marzo 2012, C-417/10, 3M Italia); «garantire la libertà di scelta del contribuente tra diverse operazioni comportanti anche un diverso carico fiscale» (cfr. Corte di Giustizia UE 21 febbraio 2008, C-425/06, [OSCURATO:PERSONA]); «considerare lo scopo di ottenere indebiti vantaggi fiscali come causa prevalente dell’operazione abusiva» (rectius «scopo essenziale»: cfr. Corte di Giustizia UE 21 febbraio 2006,C- 255/02, Halifax, e Corte di Giustizia 21 febbraio 2008 UE, C-425/06, [OSCURATO:PERSONA]); «escludere la configurabilità di una condotta abusiva se l’operazione o la serie di operazioni è giustificata da ragioni extrafiscali non marginali» (cfr. Cass. n. 8772/2008 e Cass. n. 10257/2008); «stabilire che costituiscono ragioni extrafiscali anche quelle che non producono necessariamente una redditività immediata dell’operazione (cfr. Cass. n. 21390/2012), ma rispondono ad esigenze di natura organizzativa e determinano un miglioramento strutturale e funzionale dell’impresa ovvero dell’attività professionale del contribuente» (cfr. Cass. n. 1372/2011, Cass. n. 4604/2014). Inoltre, in tema di prova, ha richiamato l’attenzione circa le «modalità di manipolazione e di alterazione funzionale degli strumenti giuridici utilizzati, nonchè la loro mancata conformità a una normale logica di mercato» (cfr. Cass. n. 1465/2009, Cass. n. 17955/2013). 9.6 Tali canoni giuridici sono stati in sèguito inseriti nell’art. 10-bis L. n. 212 del 2000 (Statuto dei diritti del contribuente),introdotto dal D. Lgs. n. 128 del 2015, il quale, anche quando non direttamente applicabile ratione temporis ai sensi dell’art. 1, comma 5, dello stesso decreto, rileva pur sempre in chiave interpretativa, nella misura in cui definisce con chiarezza una linea evolutiva già indiscutibilmente tracciata nell’ordinamento tributario dalla giurisprudenza e dalle fontinazionali e comunitarie. La norma in questione, individuando l’«abuso del diritto» nel compimento di «una o più operazioni prive di sostanza economica che, pur nel rispetto formale delle norme fiscali, realizzano essenzialmente vantaggi fiscali indebiti» (comma 1), stabilisce che «si considerano: (a)operazioni prive di sostanza economica i fatti, gli atti e i contratti, anche tra loro collegati, inidonei a produrre effetti significativi diversi dai vantaggi fiscali (…) (b)vantaggi fiscali indebiti i benefici, anche non immediati, realizzati in contrasto con le finalità delle norme fiscali o con i princìpi dell’ordinamento tributario», precisando, nel contempo, che «sono indici di mancanza di sostanza economica, in particolare, la non coerenza della qualificazione delle singole operazioni con il fondamento giuridico del loro insieme e la non conformità dell’utilizzo degli strumenti giuridici a normali logiche di mercato» (comma 2). Essa dispone, altresì, che, ferma restando la libertà di scelta del contribuente fra regimi opzionali diversi offerti dalla legge e fra operazioni comportanti un diverso carico fiscale (comma 4), non si considerano, in ogni caso, abusive «le operazioni giustificate da valide ragioni extrafiscali, non marginali, anche di ordine organizzativo o gestionale, che rispondono a finalità di miglioramento strutturale o funzionale dell’impresa ovvero dell’attività professionale del contribuente» (comma 3) (cfr. Cass. n. 5155/2016, Cass. n. 30404/2018, Cass. n. 31772/2019, in motivazione; conf.Cass. n. 438/2015 e Cass. n. 439 /2015, in motivazione). Il predetto art. 10-bis ha sostitui to l’art. 37 - bis D.P.R. n. 600 del 1973, il quale non contiene un’elencazione tassativa delle fattispecie abusive, ma costituisce una norma aperta destinata a trovare applicazione, alla stregua del generale principio antielusivo rinvenibile nella Costituzione e nelle indicazioni della precitata raccomandazione 2012/772/UE, in presenza di una o più costruzioni di puro artificio che, realizzate al fine di aggirare obblighi o divieti previsti dall’ordinamento tributario, siano prive di valide ragioni economiche e produttive di vantaggi fiscali indebiti (cfr. Cass. n. 2224/2021, Cass. n. 14493/2022, Cass. n. 27709/2022, Cass. n. 1166/2023, Cass. n. 4631/2023). 9.7 In un contesto così ampio e variegato, questa Corte ha quindi conclusivamente affermato: -che l’astratta configurabilità di un vantaggio fiscale non è sufficiente ad integrare la fattispecie abusiva, richiedendosi a tal fine la concomitante condizione di inesistenza di ragioni economiche diverse dal semplice risparmio d’imposta e l’accertamento dell’effettiva volontà dei contraenti di conseguire un indebito vantaggio fiscale (cfr. Cass. n. 25758/2014, Cass. n. 17515/2015); -che incombe sull’[OSCURATO:PERSONA] l’onere di spiegare, anche nell’atto impositivo, perché la forma giuridica (o il complesso di forme giuridiche) impiegata presenti carattere anomalo o inadeguato rispetto all’operazione economica intrapresa, mentre è onere del contribuente provare l’esistenza di ragioni economiche alternative o concorrenti, di carattere non meramente marginale o teorico, idonee ad escludere l’abusività (cfr. Cass. n. 8772/2008, Cass. n. 10257/2008, Cass. Sez. Un. n. 30055/2008, Cass. n. 1372/2011, Cass. n. 21390/2012); ragioni non identificabili necessariamente in una redditività immediata dell’operazione, potendo anche rispondere ad esigenze di natura organizzativa e consistere in un miglioramento strutturale e funzionale dell’azienda (cfr. Cass. n. 5644/2020, Cass. n. 8755/2021, Cass. n. 18239/2021, Cass. n. 6623/2022). 9.8 Ricostruito nei suoi tratti essenziali il quadro normativo e giurisprudenziale di riferimento, e tornando al caso di specie, va sùbito notato che anche in questa sede l’Agenzia delle Entrate ha addotto a sostegno della contestata ripresa a tassazione i risultati dell’attività di verifica fiscale svolta dalla [OSCURATO:PERSONA] di Roma 2 nei confronti della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., sulla scorta dei quali l’ufficio accertatore aveva mosso alla contribuente i seguenti rilievi: (1)la predetta società, con una serie di atti e comportamenti assolutamente simulati e funzionali al disegno orchestrato , sarebbe riuscita ad azzerare i redditi realizzati con la speculazione immobiliare negli anni 2006 - 2009, trasferendo apparentemente gli stessi su altra società, la [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] unipersonale ; (2)nel medesimo arco temporale la [OSCURATO:PERSONA] s.n.c. (già s.r.l.) avrebbe imputat(o) per trasparenza tali redditi ai suoi soci , che, a loro volta, li a(vrebber)o annullati con la minusvalenza generatasi in capo agli stessi a sèguito della cessione delle partecipazioni nella [OSCURATO:PERSONA] ad altre società, sempre riconducibili ad [OSCURATO:PERSONA] (pag. 2 del controricorso, primi tre periodi). 9.9 Da quanto precede appare, quindi, evidente come la pretesa erariale trovasse il suo fondamento nella prospettata realizzazione, da parte della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. e di altre società asseritamente appartenenti al medesimo gruppo imprenditoriale, di atti e comportamenti assolutamente simulati , per mezzo dei quali la prima avrebbe trasfer (it) o apparentemente alla [OSCURATO:PERSONA] s.n.c. (già s.r.l.) i redditi derivanti dall’intensa attività di speculazione immobiliare svolta da quest’ultima società negli anni 2006-2009. 9.10 Pur in presenza di un avviso di accertamento basato sugli elementi innanzi indicati, la CTR ha riconosciuto nella fattispecie dedotta in giudizio le linee di un disegno elusivo attuato dalla [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. d’intesa con altre società «riconducibili, direttamente o indirettamente, alla famiglia Apolloni ( recte : Appolloni -n.d.r.)». 9.11 Orbene, deve escludersi che, così facendo, il collegio d’appello sia incorso nella denunciata violazione del principio di corrispondenza fra il chiesto e il pronunciato. 9.12 Invero, alla stregua del costante e condiviso orientamento giurisprudenziale di questa Corte cui sopra si è fatto richiamo, la riqualificazione giuridica del comportamento del contribuente in termini di elusione fiscale può essere autonomamente operata dal giudice e prescinde dal rispetto degli oneri procedimentali posti a carico dell’Amministrazione dall’art. 37-bis D.P.R. n. 600 del 1973, quali la richiesta di chiarimenti prima dell’emanazione dell’atto impositivo e la specifica motivazione dello stesso in relazione alle giustificazioni fornite del contribuente. Ciò in quanto la rilevabilità officiosa del negozio abusivo deve ritenersi ammessa in ogni stato e grado del giudizio, stante l’indisponibilità della pretesa tributaria, con i soli limiti rappresentati, nella fase di impugnazione, dal giudicato interno eventualmente già formatosi sul punto e, in sede di legittimità, dalla necessità di ulteriori accertamenti di fatto (cfr. Cass. Sez. Un. n. 30055/2008, paragrafo 2.6; negli stessi termini, ex ceteris, Cass. n. 33793/2022 e Cass. n. 33973/2022). 9.13 Fermi i suesposti rilievi, va però osservato che la motivazione dell’impugnata decisione risulta meramente apparente, avendo la CTR così giustificato l’adottata pronuncia riformativa della sentenza di primo grado: «La prospettazione dell’Ufficio si presenta supportata da ragionevoli argomentazioni ed i riscontri offerti appaiono idonei a confermare che i vari passaggi intervenuti fra le società abbiano effettivamente favorito un intento elusivo e non rispondano ad una reale e concreta finalità economica e imprenditoriale. Nelle sue difese, la controparte non sembra aver contestato la ricostruzione fattuale della vicenda, come esposta dall’Ufficio, ma la qualificazione da quest’ultimo data ai fatti, negando finalità non consentite. La produzione documentale effettuata in questa sede di gravame, indubbiamente legittima e consentita dal prevalente orientamento giurisprudenziale in materia, si presenta dirimente per un diverso esito rispetto al precedente. Indici di stretti collegamenti fra le varie società coinvolte sono stati riscontrati nell’identità delle sedi legali, nella coincidenza del periodo di attività, nella composizione dell’assetto societario, nell’identità dei rappresentanti legali. Tutte queste circostanze sono state puntualmente descritte nel p.v.c., così come le sette fasi nelle quali si è articolata l’operazione posta in essere, con i relativi riscontri, anche bancari. Afronte di tali evidenze processuali, la sentenza impugnata non appare aver effettuato una compiuta valutazione del quadro di insieme della vicenda dedotta, probabilmente a causa di qualche carenza documentale, in questo grado peraltro sopperita, così da consentire una diversa valutazione di una situazione che è e resta alquanto complessa e di non facile decifrazione. Seppure non del tutto prive di plausibili spiegazioni, le controdeduzioni fornite dall’appellata non sono idonee a smentire la convincente prospettazione dell’Agenzia delle Entrate, né comunque sono tali da neutralizzare completamente i consistenti elementi accertati e prodotti dall’Ufficio a sostegno della propria ricostruzione». 9.14 Come risulta palese dal tenore degli enunciati sopra trascritti, il collegio di secondo grado si è limitato ad accennare ad una serie di circostanze, asseritamente supportate da riscontri documentali rimasti del tutto imprecisati, che dimostrerebbero l’esistenza di «stretti collegamenti» fra la [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. e le numerose altre società coinvolte nelle diverse operazioni di cessione di quote di partecipazione al capitale della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. (poi s.n.c.) e della stessa [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., analiticamente indicate nel processo verbale di constatazione del 4 aprile 2014. 9.15 Sennonchè, le riferite circostanze non hanno formato oggetto di valutazione sotto il profilo della loro idoneità a dimostrare la fondatezza dell’avanzata pretesa tributaria. Non viene, infatti, spiegato in sentenza come i ravvisati «stretti collegamenti» fra le varie società «riconducibili, direttamente o indirettamente, alla famiglia Apolloni ( recte : Appolloni - n.d.r.)» avrebbero, in concreto, consentito alla [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., destinataria dell’avviso di accertamento, di raggiungere il risultato elusivo desiderato, che secondo l’Ufficio accertatore sarebbe consistito in un indebito risparmio d’imposta corrispondente alla mancata tassazione… di un reddito imponibile di Euro 52.243.276,00 realizzato dalla [OSCURATO:PERSONA] dal 2006 al 2009 . A fronte dell’atto di cessione della quota di partecipazione alla [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. intercorso nell’ottobre 2005 fra la cedente [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. e le cessionarie [OSCURATO:SOCIETA]. e [OSCURATO:SOCIETA]. -da cui è incontestatamente derivata in capo allaprima una plusvalenza di 40.557.637 euro, regolarmente dichiarata e sottoposta a tassazione-, la CTR non ha in alcun modo chiarito donde si ricaverebbe che tale negozio e quelli, asseritamente collegati, in sèguito conclusi da altre società ritenute riconducibili al medesimo gruppo imprenditoriale fossero privi di sostanza economica e inidonei a produrre effetti significativi diversi dal mero vantaggio fiscale ipotizzato dall’Amministrazione. Peraltro, pur avendo riconosciuto che le controdeduzioni svolte dalla contribuente risultavano «non del tutto prive di plausibili spiegazioni», la Commissione regionale non le ha minimamente prese in considerazione, apoditticamente bollandole come non «idonee a smentire la convincente prospettazione dell’Agenzia delle Entrate», senza neppure illustrarne, almeno sinteticamente, il contenuto. 9.16 In questa maniera il giudice a quo si è in tutta evidenza sottratto all’obbligo di motivazione, atteso che, pur avendo vagamente indicato gli elementi da cui ha tratto il proprio convincimento, non li ha sottoposti a un’approfondita disamina logico-giuridica, anche alla luce delle puntuali difese articolate dalla contribuente, sì da rendere impossibile un effettivo controllo sull’esattezza e sulla logicità del ragionamento da lui seguìto (cfr. Cass. n. 17915/2023, Cass. n. 5171/2023, Cass. n. 7454/2022, Cass. n. 3250/2022, Cass. n. 11530/2020). 9.17 La decisione gravata risulta, dunque, priva di un reale supporto argomentativo, e perciò stesso affetta da nullità per violazione dell’art. 36, comma 2, n. 4) D. Lgs. n. 546 del 1992. 9.18 Giova, al riguardo, rammentare che, a sèguito della riformulazione dell’art. 360, comma 1, n. 5) c.p.c. disposta dal D.L. n. 83 del 2012, convertito con modificazioni dalla L. n. 134 del 2012, il sindacato di legittimità sulla motivazione è ormai da ritenere ristretto alla sola verifica dell’inosservanza del c.d. «minimo costituzionale»richiesto dall’art. 111, comma 6, della Carta fondamentale, individuabile nelle ipotesi -che si tramutano in vizio di nullità della sentenza per difetto del requisito di cui all’art. 132, comma 2, n. 4) c.p.c. (nel processo tributario la norma speciale di riferimento è il succitato art. 36, comma 2, n. 4), D. Lgs. n. 546 del 1992)- di «mancanza assoluta di motivi sotto il profilo materiale e grafico», di «motivazione apparente», di «contrasto irriducibile fra affermazioni inconciliabili» e di «motivazione perplessa od incomprensibile», esclusa qualunque rilevanza della mera «insufficienza» o «contraddittorietà» della motivazione (cfr., ex permultis, Cass. n. 20598/2023, Cass. n. 20329/2023, Cass. n. 3799/2023, Cass. Sez. Un. n. 37406/2022, Cass. Sez. Un. n. 32000/2022, Cass. n. 8699/2022, Cass. n. 7090/2022, Cass. n. 24395/2020, Cass. Sez. Un. n. 23746/2020, Cass. n. 12241/2020, Cass. Sez. Un. n. 17564/2019, Cass. Sez. Un. 19881/2014, Cass. Sez. Un. 8053/2014). 9.19 In particolare, si definisce «apparente» la motivazione che, sebbene riconoscibile sotto il profilo materiale e grafico come parte del documento contenente il provvedimento giudiziale, non rende tuttavia percepibili le ragioni della decisione, risultando obiettivamente inidonea a far conoscere l’iter logico seguìto dal giudice per la formazione del proprio convincimento, sì da non consentire alcun effettivo controllo sull’esattezza e sulla logicità del suo ragionamento ad opera dell’interprete, al quale non può essere lasciato il còmpito di integrarla con le più varie, ipotetiche, congetture (cfr. Cass. Sez. Un. n. 2767/2023, Cass. n. 6758/2022, Cass. n. 13977/2019, Cass. Sez. Un. n. 22232/2016, Cass. Sez. Un.n. 16599/2016). 9.20 Nel caso in esame ricorre, per l’appunto, l’anomalia testè descritta, essendosi al cospetto di una motivazione che, seppur materialmente esistente dal punto di vista grafico, non rende intelligibile il percorso argomentativo che ha condotto il giudice d’appello alla decisione assunta. 10. L’accoglimento della censura motivazionale esime la Corte dallo scrutinio delle ulteriori doglianze mosse dalla società ricorrente, le quali rimangono assorbite. 11. Tirando le fila del discorso fin qui condotto: (a)il ricorso proposto dalla Appolloni in proprio va dichiarato inammissibile; (b.1)deve essere accolto il primo motivo del ricorso della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., respinto il secondo, assorbiti i restanti; (b.2)va, conseguentemente, disposta, ai sensi dell’art. 384, comma 2, prima parte, c.p.c., la cassazione dell’impugnata sentenza, limitatamente alla posizione della prefata società, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del [OSCURATO:PERSONA], in diversa composizione, la quale procederà a un nuovo esame della controversia, offrendo congrua motivazione; al giudice del rinvio viene rimessa anche la pronuncia sulle spese del presente giudizio di legittimità, a norma dell’art. 385, comma 3, seconda parte, c.p.c.. 12. Stante l’esito dell’impugnazione, la Appolloni va condannata a rifondere all’Agenzia delle Entrate le spese processuali, liquidate come in dispositivo.13. Nei confronti della prefata ricorrente deve, inoltre, essere resa l’attestazione di cui all’art. 13, comma 1-quater, D.P.R. n. 115 del 2002 ([OSCURATO:PERSONA] delle spese di giustizia), inserito dall’art. 1, comma 17, L. n. 228 del 2012. P.Q.M. La Corte dichiara inammissibile il ricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA] in proprio e condanna la predetta ricorrente a rifondere all’Agenzia delle Entrate le spese del presente giudizio di legittimità, liquidate in complessivi 12.000 euro, oltre ad eventuali spese prenotate a debito; accoglie il primo motivo del ricorso proposto dalla [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., respinto il secondo, assorbiti gli altri; cassa, per questa parte, la sentenza impugnatae rinvia la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del [OSCURATO:PERSONA], in diversa composizione, anche per la pronuncia sulle spese del presente giudizio di legittimità. Ai sensi dell’art. 13, comma 1-q