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CassazionesentenzaSezione 5Decisione del 19 luglio 2022

Cassazione n. 28976/2023

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023 ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 29067/2014 R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA] S.p.A., nella persona del suo amministratore delegato pro tempore, rappresentata e difesa, giusta procura speciale, dagli avvocati [OSCURATO:PERSONA], Reǹ Verrecchia e [OSCURATO:PERSONA] ed elettivamente domiciliata in Roma presso lo studio di quest’ultimo, sito in via Boezio, n. 16. -ricorrente- contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata inRoma via dei Portoghesi 12, presso l’ Avvocatura generale dello Stato, che per legge la r appresenta e difende -controricorrente- avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale dell’Abruzzo n.615/2014, depositata in data 3 giugno 2014. nonché sul ricorsoriunito iscritto al n. 23894/2022 R.G. proposto da : [OSCURATO:PERSONA] S.p.A., nella persona del suo amministratore delegato pro tempore, rappresentata e difesa, giusta procura speciale, dall’Avv.[OSCURATO:PERSONA] ed elettivamente domiciliata presso l’indirizzo PEC [OSCURATO:EMAIL] e presso PWC – TLS [OSCURATO:PERSONA] di Avvocati e Commercialisti, in Roma, 00154, [OSCURATO:PERSONA] n. 29. -ricorrente- contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma via dei Portoghesi 12, presso l’ A vvocatura generale dello Stato , che per le gge la rappresenta e difende -controricorrente- avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale dell’Abruzzo n. 475/2022, depositata il 19 luglio 2022.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 28/09/2023 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA].

Rilevato che: 1.A seguito di verifica della Guardia di Finanza, l'Agenzia delle entrate emise distinti avvisi di accertamento, in materia di Ires ed Irap, nei confronti della [OSCURATO:PERSONA] s.p.a., contestando e recuperando a tassazione, per gli anni d’imposta 2006, 2007 e 2008, costi ritenuti indeducibili, riguardanti le royalties corrisposte dalla contribuente alla casa madre, [OSCURATO:PERSONA] l.t.d.,in ragione del contratto dell’1 aprile 1994, per la cessione del know how relativo alla fabbricazione di motori di cilindrata superiore ai 300 c.c.

La società̀ contribuente impugnò gli avvisi di accertamento con distinti ricorsi, che diedero luogo a separati giudizi; in particolare, l'avviso di accertamento relativo all'anno 2006 venne impugnato innanzi alla Commissione tributaria provinciale dell'[OSCURATO:PERSONA] la quale, con sentenza n. 91/2012, accolse il ricorso, rilevando che le royaltieserano state pattuite con riferimento al risultato globale della produzione, resa possibile anche dalla disponibilità̀del relativo know how e che, quindi, non era possibile operare distinzioni nell’ ambito dell'obbligazione contrattuale della ricorrente.

Avverso tale sentenza l'Agenzia proposeappello, che venne respinto integralmente dalla CTR dell'Abruzzo con la sentenza n. 739/2014.

Anche l'avviso di accertamento per l'anno 2007 venne impugnato dalla società̀ contribuente innanzi alla CTP dell'[OSCURATO:PERSONA] la quale, con la sentenza n. 103/2013, accolse il ricorso, rilevando l'unicità̀dell'oggetto contrattuale in relazione al quale erano state corrisposte le royalties.

L'Agenzia delle entrate propose appello, che ven ne r espinto integralmente dalla CTR dell'Abruzzo con la sentenza n. 706//2015.

A sua volta il ricorso avverso l'avviso di accertamento relativo all'annualità̀2008 venne accolto dalla CTP dell'[OSCURATO:PERSONA], con la sentenza n. 63/2014, mentre venne rigettato, con sentenza della CTR n. 708/15, il conseguente appello dell'Agenzia.

L'Amministrazione propose allora tre distinti ricorsi per cassazione avverso le predette sentenze della CTR, e la società̀contribuente si difese con controricorso in ciascuno dei tre distinti giudizi.

In tutti e tre i procedimenti tanto l’ Agenzia che la società contribuente presenta rono memorie.

Questa Corte, riuniti i tre giudizi, con l’ordinanza n. 19001 del 2021, depositata il 6 luglio 2021, così decise: «Dispone la riunione dei ricorsi nn.

R.G. 606/2016 e 709/2016 al ricorso n.

RG. 23858/14.

Accoglie i ricorsi riuniti, cassa le sentenze impugnate e rinvia alla CTR dell'Abruzzo, in diversa composizione, cui demanda di provvedere in ordine alle spese del presente giudizio.».

1.1. È utile ri produrre, in questa sede, la motivazione rassegnata da questa Corte nell’ordinanza appena richiamata:«

1.2. Nel ricorso n.

R.G. 23858/14, la ricorrente [OSCURATO:PERSONA] finanziaria propone un unico motivo di ricorso - cos ̀ rubricato: «violazione e falsa applicazione di legge ed in particolare dell'articolo 109, comma 5, t.u.i.r., in relazione all'art. 360, n. 3, c.p.c.» -con il quale deduce la violazione di legge, per aver la CTR ritenuto inerenti all'attività̀ di impresa della societ à̀ contribuente i costi riguardanti la cessione del know how per la fabbricazione di motori di cilindrata superiore ai 300 c.c. senza effettuare alcuna verifica sul se tale cessione vi fosse stata e, in caso positivo, se fosse stata utile all' attività̀di impresa.

1.3. Nei ricorsi nn.

R.G. 606/2016 e 709/2016, l'Amministrazione finanziaria propone due motivi di ricorso.

Con il primo - cos ̀ rubricato: «violazione e falsa applicazione dell'art. 112 c.p.c. in relazione all'art. 360, n. 4, c.p.c..» -assume che la CTR ha del tutto travisato il thema decidendum essendosi soffermata sulla natura del contratto di licenza intervenuto tra le parti senza indagare sull'oggetto dell'appello riguardante indeducibilità̀delle royalties corrisposte da [OSCURATO:PERSONA] s.p.a. ad [OSCURATO:PERSONA] per la cessione del know how relativo alla fabbricazione di motori di cilindrata superiore ai 300 c.c.

Col secondo mezzo -cos̀ rubricato: «violazione e falsa applicazione di legge ed in particolare dell'articolo 109, comma 5, t.u.i.r., in relazione all'art. 360, n. 3, c.p.c.» -deduce la violazione di legge, per aver la CTR ritenuto inerenti all'attivit à̀ di impresa della società̀contribuente i costi riguardanti la cessione del know how, da parte della società̀madre, per i motori di cilindrata superiore ai 300 c.c. che, invece, venivano acquistati dalla licenziataria italiana perfettamente funzionanti, senza effettuare alcuna verifica sul se tale cessione potesse considerarsi utile all'attività̀di impresa e senza considerare che di tali informazioni tecniche la società̀contribuente non aveva fornito alcuna prova.

2. I motivi proposti nei tre ricorsi vedono tutti sulla medesima quaestio iuris, riguardante il se possano considerarsi inerenti all'attività̀di impresa e, quindi, deducibili ai sensi dell'art. 109 t.u.i.r., le royalties corrisposte da [OSCURATO:PERSONA] s.p.a. ad [OSCURATO:PERSONA] per la cessione del know how relativo alla fabbricazione di motori di cilindrata superiore ai 300 c.c.

Essi, dunque, vengono esaminati congiuntamente stante la loro stretta connessione logica e giuridica

2.1. Dalla ricostruzione in fatto che emerge dalle sentenze impugnate, dai ricorsi e dai controricorsi, ̀ pacifico che la societ à̀ madre ([OSCURATO:PERSONA]) e la societ à̀ consociata italiana ([OSCURATO:PERSONA]), il 1° aprile 1994 hanno sottoscritto un contratto col quale la [OSCURATO:PERSONA] ha acquisito la licenza di fabbricare, utilizzare e vendere prodotti Honda (tra cui i motori) nell'ambito del territorio comunitario, nonché́ di ottenere le informazioni tecniche per la fabbricazione, cessione ed utilizzo dei prodotti Honda, il tutto a fronte di un corrispettivo (royalty) pari ad una percentuale del costo del venduto determinato in 3,5% per i motocicli di 600/1000 c.c. e gli scooter di 300 c.c. e in 2% per le motocicli di cilindrata inferiore.

2.2. E', altres̀̀, pacifico che i motori di cilindrata superiori ai 300 c.c. delle cui royalties si tratta, non venivano realizzati dalla società̀licenziataria, [OSCURATO:PERSONA] italiana, ma «sono acquistati perfettamente funzionanti dalla casa madre giapponese» (v. controricorso pag. 11 nel giudizio n.

RG. 23858/14) e che le royalties, nella misura sopra indicata, venivano corrisposte anche per le informazioni tecniche relative ai motori, il tutto con un'incidenza pari al 32,34 del costo del venduto.

2.3. In tutte le sentenze impugnate, la CTR dando centralità̀al principio civilistico di autonomia contrattuale, ha ritenuto che le obbligazioni scaturenti dal contratto concluso inter partes non fossero frazionabili e che la loro previsione provasse, di per sé, l'inerenza dei costi e, quindi, delle royalties in maniera del tutto svincolata dall'utilità̀di impresa (v. pag. 5 della sentenza n. 739/2014: «Pertanto il compenso ̀ unico e non frazionabile ...e la mancata corresponsione comporterebbe la risoluzione del contratto stesso che ̀ inscindibile ...la riferibilit à̀ dei costi e oneri all'attivit à̀ di produzione e di vendita determina come naturale conseguenza la loro inerenza, concetto oggi svincolato dai ricavi dell' impresa e più̀ testo collegato alla sua attivit à̀ »; nelle sentenze n. 708/3/2015 e n. 706/3/2015 la CTR afferma la "piena liceità̀" in relazione alle norme civilistiche del contratto inter partes, l'inerenza dei costi sostenuti all'attività̀di impresa e la loro conseguente deducibilità̀).

3. La questione posta con i tre ricorsi ha trovato soluzione nella recente sentenza n. 17535 del 28/06/2019 di questa Corte il cui principio di diritto afferma che in tema di reddito di impresa, ai fini della deducibilità̀dei costi infragruppo derivanti da accordi cost sharing agreements, la deducibilità̀̀ subordinata all'effettivit à̀ ed inerenza della spesa in ordine all'attività̀di impresa esercitata dalla controllata ed al reale vantaggio che ne sia derivato a quest'ultima, sulla quale grava l'onere di specifica allegazione degli elementi necessari per determinare l'utilità̀effettiva o potenziale dei costi sostenuti per ottenere i servizi prestati dalla controllante.

E' stato chiarito (ex pluŕmis, cfr., Cass., 22/03/2021, n. 8001) che a tal fine può̀ritenersi sufficiente l'esibizione del contratto riguardante le prestazioni di servizi forniti dalla controllante alle controllate - quali le attività̀direzionali, amministrative, legali e tecniche - o la fatturazione dei corrispettivi, richiedendosi, specifica allegazione da parte del contribuente di quegli elementi necessari per determinare l'utilità̀effettiva o potenziale conseguita dalla consociata che riceve il servizio e ciò̀anche in base al canone della vicinanza della prova (cfr., parte motiva, Cass., 30/05/2018, n. 13588; Id.

Cass., 10/06/2016, n. 11942; Cass., 17/09/2014, n. 19600; Cass, 8/10/2014, n. 21184; Cass., 26/05/2017, n. 13300).

3.1. Tali principi trovano la loro ratio, oltre che nelle disposizioni vigenti in materia (art. 109 t.u.i.r.), nel maggiore rigore che vige nella valutazione delle operazioni ́ntercompany (su cui, cfr. Cass. 16480 del 2014) in considerazione di quanto emerso dalla pratica di impresa che ha visto, troppo spesso, il diffondersi di operazioni aziendali che nate per la piùconveniente allocazione dell'imponibile tra le società̀ associate sono poi sfociate in operazioni elusive.

Di qui, il consolidarsi del principio giurisprudenziale su richiamato secondo cui per i costi c.d. infragruppo l'onere della prova dell'esistenza e dell'inerenza dei costi incombe sulla società̀che affermi di aver ricevuto il servizio, occorrendo, affinché́il corrispettivo riconosciuto alla capogruppo sia detraibile, che la controllata tragga dal servizio remunerato un'effettiva utilità̀ e che quest'ultima sia obiettivamente determinabile ed adeguatamente documentata (cfr. Cass., 14/12/2018, n. 32422; Cass., 11/11/2015, n. 23027; Cass., 01/06/2012, n. 8808; Cass., 13/07/2012, n. 11949, tutte richiamate da Cass. n. 17535 del 2019).

4. [OSCURATO:PERSONA] intende dare continuità̀ al principio di diritto richiamato, di contro considerando che il diverso approccio della contribuente, offerto in controricorso e in memoria, trascura quegli orientamenti dell'OCSE, secondo cui, in tema di prestazione di servizi infragruppo, occorre procedere al cd. benefit test, ovverosia a verificare se l'attività̀considerata conferisca all'impresa un vantaggio inteso a migliorare la posizione economica o commerciale della stessa (GuidelinesOCSE, 18 luglio 2010, capitol o VII).

Il che risulta in linea con quell' approccio rigoroso, in tema di arbitraggi di derivazione OCSE, di cui v'̀ ampia - e non contraddetta - traccia nel formante giurisprudenziale sezionale (Cass., 04/10/2017, n. 23164; Cass., 18/07/2014, n. 16480; Cass., 21/12/2009, n. 26851).

5. All'accoglimento dei ricorsi riuniti segue la cassazione delle sentenze impugnate con rinvio alla CTR dell'Abruzzo, in diversa composizione, affinché́ proceda ad un nuovo esame del merito della controversia alla luce dei principi su esposti.» 2.Riassunto il giudizio in sede di rinvio, la CTR dell’Abruzzo, con la sentenza n. 475/2022, ha accolto gli appelli erariali e, in riforma delle appellate sentenze della CTP dell’[OSCURATO:PERSONA], ha rigettato i ricorsi originari della contribuente, compensando le spese di lite di merito e di legittimità.

Avverso quest’ultima sentenza haproposto ricorso per cassazione ( che ha assunto il n. 23894/2022 R.G.) l a contribuente, affidandolo a tre motivi e supportandolo con memoria.

L’Agenzia ha resistito con controricorsoe con successiva memoria.

Il sostituto procuratore generale [OSCURATO:PERSONA] ha depositato requisitoria, chiedendo rigettarsi il ricorso.

Nella camera di consiglio del 28 settembre 2023 il giudizio è stato riunito a quello n. 29067/2014, pendente tra le stesse parti e chiamato alla medesima adunanza. 3.Infatti, a seguito della medesima verifica della Guardia di Finanza, l'Agenzia delle entrate aveva emesso ulteriori distinti avvisi di accertamento nei confronti della [OSCURATO:PERSONA] s.p.a., contestando e recuperando a tassazione, ai fini Ires ed Irap, per gli anni d’imposta 2004 e 2005, costi ritenuti indeducibili, riguardantile medesime royaltiescorrisposte, in ragione del contratto dell’1 aprile 1994, dalla contribuente alla casa madre, [OSCURATO:PERSONA] l.t.d., per la cessione del know howrelativo alla fabbricazione di motori di cilindrata superiore ai 300 c.c.

Anche in tali atti, infatti, ribadiva l’Ufficioche detti costi non fossero inerenti all'attivit à̀ di impresa della contribuente, poiché tali specie di motori venivano acquistati dalla licenziataria italiana e forniti dalla casa madre già interamente realizzati e perfettamente funzionanti, dovendo pertanto soltanto essere montati sulle relative scocche, dunque senza che fossero necessarie, e quindi utilmente correlabili all’attività di impresa, le informazioni tecniche che la fornitrice avrebbe dovuto rilasciare alla contribuente verso corrispettivo.

La contribuente impugnò gli avvisi di accertamento con distinti ricorsi, che l’adita Commissione tributaria provinciale dell'[OSCURATO:PERSONA] accolse.

Avverso tale sentenza l'Agenzia propose appello, che venne accolto dalla CTR dell'Abruzzo con la sentenza n.615/2014, che ritenne indeducibile lo 0.58% delle royalties, compensando le spese.

Controla sentenza d’appello la contribuente ha proposto ricorso per cassazione (che ha assunto il n. 29067/2014 R.G. ), affidato a due motivi.

L’ufficio si ̀ costituito c on controricorso e la contribuente ha depositato memoriasia per l’adunanza del 23 gennaio 2023, per la quale era stata fissata la trattazione, poi rinviata a nuovo ruolo, sia in vista dell’adunanza del 28 settembre 2023.

All’esito di ordinanza di rinvio a nuovo ruolo, il ricorso ̀ stata trattato infatti nella camera di consiglio del 28 settembre 2023, nella quale gli è stato riunito il giudizio n. 23894/2022 R.G, pendente tra le stesse parti e chiamato alla medesima adunanza.

Considerato che: Preliminarmente, appare opportuno dare atto che la riunione tra i diversi ricorsi appare opportuna non solo per l’identità soggettiva dei relativi giudizi, ma anche per l’identità delle fattispecie oggettive, ed in particolare del presupposto dell’imposizione, rappresentato dal disconoscimento dei medesimi costi imputati all’identico titolo contrattuale.

Identità oggettiva della quale infatti ha dato atto la stessa contribuente, tanto nel ricorso n. 29067/2014 R.G. che nella memoria depositata in tale ultim o procedimento, con particolare riferimento prima alle sentenze, ad essa favorevoli, della CTP dell’[OSCURATO:PERSONA], aventi (in particolare, per quanto qui interessa) n. 91/2012 (anno d’imposta 2006), n. 103/2013 (2007) e 63/2014 (2008); poi a quelle, rispettivamente seguite, della CTR dell’Abruzzo n. 739/2014, n. 706/2015 e n. 708/2015 , che tutte hanno rigettato i relativi appelli presentati dall’Ufficio, conferma ndo le sentenze di primo grado; quindi all’ ordinanza n. 19001 del 6 luglio 2021 di questa Corte, che, riuniti i ricorsi erariali , ha cassato con rinvio le predette sentenze d’appello; infine, alla sentenza della CTR dell’Abruzzo, quale giudice del rinvio, n. 475 del 19 luglio 2022, che haaccolto gli appelli erariali e, in riforma delle appellate sentenze della CTP dell’[OSCURATO:PERSONA], ha rigettato i ricorsi originari della contribuente, venendo quindi ulteriormente impugnata in questa sede con il ricorso, qui riunito, della contribuente n. 23894/ 2022 R.G.

Sempre preliminarmente, appare necessario iniziare la trattazione dei ricorsi riuniti da quello avente n.23894/2022 R.G., atteso che nel relativo giudizio questa Corte ha già pronunciato i principi di diritto di cui all’ordinanza di cassazione con rinvio n. 19001 del 6 luglio 2021.

A)Il ricorso n. 23894/2022 R.G. 1.Con il primo motivo la contribuente deduce violazione e falsa applicazione degli artt. 394 cod. proc. civ., nonché 58, comma 2, e 63 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, in relazione al 360, primo comma, n. 4), cod. proc. civ., per avere la CTR erroneamente ritenuto inutilizzabile, in virtù della natura “chiusa del giudizio di rinvio”, la documentazione (« la perizia giurata e la documentazione inerente l’ottenimento dell’omologazione») prodotta dalla Società nel giudizio di rinvio, senza considerare che essa era stata prodotta per ottemperare a quanto richiesto dall’ ordinanza di cassazione con rinvio n. 19001 del 2021 di questa Corte, ovvero per il c.d. benefit test ( per verificare «se l’attività considerata conferisca all’impresa un vantaggio inteso a migliorare la posizione economica o commerciale della stessa») e nonostante, la Società non avesse modificato il petitum, né la causa petendi .

1.1. Il motivo è infondato.

È opportuno ricordare che ai sensi dell’art. 63, comma 4, d.lgs. n. 546 del 1992, nel giudizio tributario conseguente alla cassazione con rinvio, « Le parti conservano la stessa posizione processuale che avevano nel procedimento incui è stata pronunciata la sentenza cassata e non possono formulare richieste diverse da quelle prese in tale procedimento, salvi gli adeguamenti imposti dalla sentenza di cassazione.».

La norma trova corrispondenza nel rito ordinario nell’art. 394, terzo comma, cod. proc. civ. ( « Nel giudizio di rinvio può deferirsi il giuramento decisorio, ma le parti non possono prendere conclusioni diverse da quelle prese nel giudizio nel quale fu pronunciata la sentenza cassata, salvo che la necessità delle nuove conclusioni sorga dalla sentenza di cassazione.»), con differenze lessicali che, per quanto qui interessa, non giustificano differenze nell’interpretazione.

Secondo consolidato orientamento di questa Corte « I limiti dei poteri attribuiti al giudice di rinvio sono diversi a seconda che la pronuncia di annullamento abbia accolto il ricorso per violazione o falsa applicazione di norme di diritto, ovvero per vizi di motivazione in ordine a punti decisivi della controversia, ovvero per entrambe le ragioni: nella prima ipotesi, il giudice deve soltanto uniformarsi, ex art. 384, comma 1, c.p.c., al principio di diritto enunciato dalla sentenza di cassazione, senza possibilità di modificare l'accertamento e la valutazione dei fatti acquisiti al processo, mentre,nella seconda, non solo può valutare liberamente i fatti già accertati, ma anche indagare su altri fatti, ai fini di un apprezzamento complessivo in funzione della statuizione da rendere in sostituzione di quella cassata, ferme le preclusioni e decadenze già verificatesi; nella terza, infine, la sua "potestas iudicandi", oltre ad estrinsecarsi nell'applicazione del principio di diritto, può comportare la valutazione "ex novo" dei fatti già acquisiti, nonché la valutazione di altri fatti, la cui acquisizione, nel rispetto delle preclusioni e decadenze pregresse, sia consentita in base alle direttive impartite dalla decisione di legittimità.» (Cass. 14/01/2020, n. 448; conformi, ex plurimis, Cass. 24/10/2019, n. 27337; Cass. 06/07/2017, n. 16660).Rammentato al riguardo che, nel caso di specie, l’ordinanza di cassazione con rinvio ha accolto i ricorsi erariali essenzialmente per le denunziate violazioni di legge nell’interpretazione dell’art. 109 t.u.i.r. in materia di operazioni infragruppo, deve poi rilevarsi che, quanto alle facoltà istruttorie delle parti, questa Corte ha costantemente affermato che « Nel giudizio di rinvio, configurato dall'art. 394 c.p.c. quale giudizio ad istruzione sostanzialmente "chiusa", è preclusa l'acquisizione di nuove prove, esegnatamente la produzione di nuovi documenti, anche se consistenti in una perizia d'ufficio disposta in altro giudizio, salvo che la loro produzione non sia giustificata da fatti sopravvenuti riguardanti la controversia in decisione, da esigenze istruttorie derivanti dalla sentenza di annullamento della Corte di cassazione o dall'impossibilità di produrli in precedenza per causa di forza maggiore.» (Cass. 30/09/2015, n. 19424; Cass. 18/10/2018, n. 26108; Cass. 22/09/2022, n. 27736).

Premesso che nel casodi specie non si discute né di fatti sopravvenuti, né di cause di forza maggiore, neppure pare che, a differenza di quanto sostiene la ricorrente, ricorrano esigenze istruttorie derivanti dalla sentenza di cassazione con rinvio.Invero questa Corte ha sì avuto modo di precisare che « Il giudizio di rinvio è configurato dall'art. 394 c.p.c. come un giudizio ad istruzione sostanzialmente "chiusa", salve le eccezioni previste dalla stessa norma, e l'ipotesi nella quale la sentenza sia stata cassata per un vizio di violazione o falsa applicazione di legge, che reimposti, secondo un diverso angolo visuale, i termini giuridici della controversia, così da richiedere l'accertamento dei fatti, intesi in senso storico o normativo, non trattati dalle parti e non esaminati dal giudice di merito, perché ritenuti erroneamente privi di rilievo.»(Cass. 31/10/2018, n. 27823), precisando altresì che «La cassazione della pronuncia impugnata con rinvio per un vizio di violazione o falsa applicazione di legge che reimpostiin virtù di un nuovo orientamento interpretativo i termini giuridici della controversia così da richiedere l'accertamento di fatti, intesi in senso storico e normativo, non trattati dalle parti e non esaminati dal giudice del merito, impone, perché si possa dispiegare effettivamente il diritto di difesa, che le parti siano rimesse nei poteri di allegazione e prova conseguenti alle esigenze istruttorie conseguenti al nuovo principio di diritto da applicare in sede di giudizio di rinvio.» (Cass. 23/04/2019 , n. 11178; cfr. altresì Cass. 05/05/2021, n. 11796 , entrambe in materia di giudizio riguardante l'attribuzione e determinazione dell'assegno di divorzio).

Tuttavia, con riferimento al caso di specie, come rilevato dalla CTR, tali presupposti della riapertura delle allegazioni e produzioni istruttorie non emergono.

Infatti, l’ordinanza di cassazione con rinvio n. 19001 del 2021 non ha mutato, sotto il profilo della fattispecie legale astratta, la questione sub iudice, che non è stata qualificata e sussunta diversamente da quello che era pacificamente l’originario thema decidendum (già nel processo verbale di constatazione, poi negli avvisi d’accertamento, come risulta dallo stesso attuale ricorso), ovvero la deducibilità o meno, ai sensi dell’art. 109, quinto comma, t.u.i.r., dei costi infragruppo in questione (ovvero parte delle royalties), in particolare per quanto riguarda i profili dell’effettività e dell’inerenza.

Tanto meno la stessa ordinanza ha evidenziatola rilevanza di profili fattuali diversi da quelli già appartenuti al contraddittorio delle parti sin dal p.v.c. e dagli avvisi d’accertamento, che pacificamente consideravano i costi in esame non inerenti in quanto «dall'esame del contratto di licenza si è constatato che la Honda Italia corrisponde le royalties anche a fronte di "informazioni tecniche" da ricevere riguardo i motori.

Tuttavia, la licenziante fabbrica solo ed esclusivamente i motori degli scooter di cilindrata inferiore a 300 c.c., mentre i motori delle moto di cilindrata superiore vengono forniti, perfettamente funzionanti, direttamente dalla casa madre e non necessitano di ulteriori lavorazioni ad esclusione del montaggio sul telaio del prodotto che viene, invece, interamente fabbricato dallo stabilimentoitaliano» (cfr. citazione di pag. 4 degli avvisi di accertamento, riprodotta nell’attuale ricorso).

Secondo la tesi fattuale dell’Ufficio ( di cui al p.v.c. ed agli avvisi), e secondo l’accertamento in fatto della stessa sentenza qui impugnata (al punto 7.1.), dunque la società licenziante non ha mai trasmesso alla licenziataria, in nessuna delle forme previste dal contratto, una parte rilevante delle informazioni tecniche (quelle ad hocsui motori di cilindrata superiore a 300 c.c.), con conseguente carenza del requisito dell’inerenza, ai fini della deducibilità.

Non si tratta quindi di fatti, intesi in senso storico e normativo, che non sono stati trattati dalle parti, rappresentando piuttosto gli elementi fondanti pacificamente la pretesa erariale e quindi inequivocabilmente rilevanti, sui quali pertanto ciascun contendente era in grado di adempiere il rispettivo onere di allegazione e prova secondo le ordinarie cadenze processuali, senza che possa altrimenti ipotizzarsi, per sostenere un recupero di facoltà istruttorie nel giudizio di rinvio, alcuna lesione dei rispettivi diritti di difesa.

Neppure può enfatizzarsi, del resto, il riferimento dell’ordinanza di cassazione con rinvio al c.d. benefit test, che nell’economia della motivazione non integra la prescrizione di uno specifico ed autonomo accertamento in fatto il cui oggetto sia diverso e “nuovo” rispetto all’originario thema contraddetto tra le parti, venendo piuttosto richiamato per evidenziare l’insostenibilità dell’approccio della contribuente( e delle sentenze della CTR che l’avevano condiviso), che secondo la Corte (che richiama pronunce di legittimità anche risalenti) si pone in antitesi con i parametri, in termini di effettività ed inerenza, rilevanti da tempo nel contesto OCSE in materia di operazioni infragruppo.Tanto meno l’ordinanza di cassazione prescrive poi espressamente la necessità di specifici ulteriori accertamenti in punto di fattoin sede di rinvio, muovendo anzi « dalla ricostruzione in fatto che emerge dalle sentenzeimpugnate», e sollecitando piuttosto «un nuovo esame del merito della controversia alla luce dei principi su esposti».

In sintesi, deve concludersi che l’ordinanza di cassazione con rinvionon ha condiviso la decisione del giudice a quoincentrata meramente sul la riaffermazione del principio di autonomia contrattualee sulla natura civilistica e lecita del contratto intervenuto tra le società, richiedendo piuttosto la valutazione dell’ effettività edell’ inerenza della spesa in ordine all'attività di impresa esercitata dalla controllata ( e quindi del fine di migliorare la posizione economica o commerciale di quest'ultima), elementi tuttavia che rientravano già nello spettro, giuridico e fattuale, del giudizio di merito ( derivando del resto direttamente già dal p.v.c., e dagli avvisi di accertamento), e quindi senza far sorgere “nuove” esigenze istruttorie, in particolare rispetto alla prova dell’effettiva necessità e prestazione delle "informazioni tecniche" controverse.

Non contrasta, infine, con tale conclusione, l’ invocazione, nel motivo, dell’art. 58, comma 2, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, secondo cui, nel giudizio tributario d’appello, «E’ fatta salva la facoltà delle parti di produrre nuovi documenti.».

Si tratta infatti di disposizione di carattere generale nell’ambito del giudizio tributario, evidentemente recessiva rispetto a quella specifica per dettata dal successivo, e già citato, art. 63, comma 4 della medesima fonte.

Il motivo va quindi rigettato e può formularsi il seguente principio di diritto: « In materia di istruttoria nel processo tributario, nel giudizio riassunto a seguito di cassazione con rinvio della sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo grado, non si applica l’art. 58, co. 2, d.lgs. n. 546/92, che fa salva la produzione di nuovi documenti, ma la disciplina specifica dell’art. 63, co. 4, d.lgs. n. 546/92, per effetto della quale l’ istruzione è sostanzialmente "chiusa" ed è preclusa l'acquisizione di nuove prove, e segnatamente la produzione di nuovi documenti, salvo che essa sia giustificata da fatti sopravvenuti riguardanti la controversia in decisione, da esigenze istruttorie derivanti dalla sentenza di annullamento della Corte di cassazione o dall'impossibilità di produrli in precedenza per causa di forza maggiore.». 2.Con il secondo motivo la contribuente deduce nullità della sentenza per violazione dell’art.132, primo comma, n. 4), cod. proc. civ., dell’art.36, comma 2, n. 4) ,del d.lgs. n. 546 del 1992, e dell’art . 111 Cost ., in combinato disposto con l’art. 384 cod. proc. civ., in relazione all’articolo 360, primo comma, n. 4), cod. proc. civ., per avere la CTR emesso una sentenza carente dal punto di vista motivazionale e per non essersi uniformataa quanto richiesto dall’ordinanza di cassazione con rinvio , in ordine al c.d. benefit test.

Il motivoè infondato.

Quanto alla pretesa carenza della motivazione, deve rilevarsi che «La riformulazione dell'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., disposta dall'art. 54 del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, conv. in legge 7 agosto 2012, n. 134, deve essere interpretata, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall'art. 12 delle preleggi, come riduzione al "minimo costituzionale" del sindacato di legittimità sulla motivazione.

Pertanto, è denunciabile in cassazione solo l'anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all'esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali.

Tale anomalia si esaurisce nella "mancanza assoluta di motivi sotto l'aspetto materiale e grafico", nella "motivazione apparente", nel "contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili" e nella "motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile", esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di "sufficienza" della motivazione.» (Cass., Sez.

Un., 07/04/2014, n. 8053).

Nel caso di specie, l’ampia ed articolata motivazione dell’ordinanza impugnata non incorre in alcuna di tali patologie.

Quanto poi alla pretesa violazione del principio di diritto espresso nell’ordinanza di cassazione con rinvio, premesso quanto già qui rilevato ( nel § 1 .1.) in ordine all’effettivo ruolo del c.d. benefit tes t nell’economia della motivazione del provvedimento rescindente, deve rilevarsi che comunque la sentenza impugnata(nei § 5 e ss.), premessa la «fondamentale importanza dell’utilità effettiva e concreta che deve essere apportata dai servizi resi dalla controllante alla controllata, nei costi infra gruppo, in stretta relazione con il principio di inerenza», ha dato ampia motivazione dell’accertamento in ordine sia alla circostanza che i motori degli scooterdi cilindrata superiore a 300 c.c.venivano forniti, perfettamente funzionanti, direttamente dalla casa madre e non necessitavano di ulteriori lavorazioni; sia al fatto che la società licenziante non ha mai trasmesso alla licenziataria, in nessuna delle forme previste dal contratto, la relativa parte delle informazioni tecniche; traendone, infine, la conseguenza dell’indeducibilità della parte dei costi controversi.

La decisione qui impugnata non si ̀ quindi sottratta alla corretta applicazione del principio di diritto somministrato dalla Corte, mentre la censura della ricorrente appare, nella sostanza, finalizzata piuttosto a contrastare il merito dei relativi accertamenti in fatto - ciò che non è ammissibile in questa sede -e la legittimità processuale della limitazione istruttoria oggetto del primo motivo di ricorso, anterigettato.

Il secondo motivo va quindi rigettato. 3.Con il terzo motivo la contribuente deduce illegittimità della sentenza per violazione e falsa applicazione dell’art. 109, quinto comma, t.u.i.r., in combinato disposto con gli artt. 1363 e 1367 cod. civ., in relazione all’articolo 360, primo comma, n. 3), c od. proc. civ., « per avere la CTR emesso – nella parte in cui ha deciso arbitrariamente di risolvere la causa su una questione estranea (oltre che inconferente) rispetto al decisumcontenuto dell’ordinanza di rinvio – una sentenza che contrasta sia con le norme di diritto civile in materia di interpretazione dei contratti che con il principio di inerenza per come interpretato da codesta Corte (cfr. pp. 25-31)».

Il motivo è inammissibile, per plu rime ragioni (ciascuna idonea alla relativa declaratoria), oltre che infondato.

Innanzitutto, deve rilevarsi che, nel censurare « come la CTR non abbia mai analizzato la questione di merito richiesta da codesta Corte nell’ordinanza di rinvio e abbia invece deciso, arbitrariamente, di rianalizzare dal punto di vista contrattuale il caso», il motivo non coglie l’effettiva ratio decidendidella sentenza impugnata, nel contesto della quale, premesse considerazioni generali in ordine al fenomeno giuridico dei gruppi aziendali ed economici ed alle valutazioni delle operazioni c.d. intercompany, il contenuto del contratto de quo è stato preso in considerazione nei termini necessari ad individuare quelle prestazioni la cui utilità per la contribuente, ai fin i della deducibilità, era controversae costituiva l’oggetto dell’esame demandato dal principio di diritto, dal quale la CTR non si è discostata (come già rilevato trattando il primo ed il secondo motivo).

Invero la ricorrente imputa, erroneamente, alla se ntenza impugnata quell’ “analisi contrattuale”che essa stessa, però, sostanzialmente ripropone con il motivo in esame, in particolare quanto alla infrazionabilità o meno delle obbligazioni, intesa quale ratio decidendiin assunto fondante la deducibilità o l’indeducibilità dei relativi costi, la cui rilevanza, in questi termini, è tuttavia preclusa dall’ordinanza di cassazione con rinvio, che l’ha già ritenuta espressamente non idonea a determinare la decisione sull’inerenza (cfr. in particolare il punto 2.3 dell’ordinanza n. 19001 del 2021 di questa Corte).

Pertanto, anche sotto questo profilo, il motivo è inammissibile.

Fermo quanto già rilevato, deve poi aggiungersi che l'accertamento della volontà delle parti in relazione al contenuto di un negozio giuridico si traduce in una indagine di fatto affidata al giudice di merito, per cui il ricorrente per cassazione, al fine di far valere la violazione dei canoni legali di interpretazione contrattuale di cui agli artt. 1362 e ss. c.c., non solo deve fare esplicito riferimento alle regole legali di interpretazione, mediante specifica indicazione delle norme asseritamente violate ed ai principi in esse contenuti, ma è tenuto, altresì, a precisare in quale modo e con quali considerazioni il giudice del merito si sia discostato dai canoni legali assunti come violati o se lo stesso li abbia applicati sulla base di argomentazioni illogiche od insufficienti non potendo, invece, la censura risolversi nella mera contrapposizione dell'interpretazione del ricorrente e quella accolta nella sentenza impugnata ( ex plurimis , da ultimo, Cass . 09/04/2021, n. 9461).

Nel caso di specie -pur evocando i principi di cui agli artt. 1363 ( per cui le clausole del contratto si interpretano le une per mezzo delle altre, attribuendo a ciascuna il senso che risulta dal complesso dell'atto) e 1367 cod. civ. (nel dubbio, il contratto o le singole clausole devono interpretarsi nel senso in cui possono avere qualche effetto, anziché in quello secondo cui non ne avrebbero alcuno)- il motivo sostiene genericamente che la CTR « avrebbe dovuto, quantomeno, fare una lettura più attenta del contratto», dalla quale avrebbe dovuto evincere, secondo la ricorrente, la fondatezza dell’interpretazione della contribuente, in ordine alla indivisibilità ed onnicomprensività delle obbligazioni contrattuali cui si ricollegano i costi controversi.

Anche per tale ragione, quindi, il motivo è inammissibile, limitandosi di fatto a contrapporre all’accertamento del giudice di merito la tesi della ricorrente.

In conclusione, rigettato il ricorso, le spese di legittimità seguono la soccombenza.

B)Il ricorso n. 29067/2014 R.G. 1.Con il primo motivo di ricorso, cos̀ rubricato: «Violazione o falsa applicazione di norme di diritto ex art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. per errata interpretazione del contratto vigente tra le parti», la ricorrente lamenta l’error in iudicandonella parte in cui, nella sentenza impugnata, la CTR non ha rilevato che il contratto intervenuto tra le parti sarebbe un contratto unico,non qualificabile come misto e divisibile, con la conseguenzache le royalties pagate, nel rispetto degli accordi delle parti contraenti, sarebbero uniche ed inscindibili,non essendo la stratificazione prevista contrattualmente,ń considerata utile ai fini produttivi.

Pertanto, ai fini della valutazione dell’ utilità rilevante per ritenere i relativi costi inerenti all’attività d’impresa e deducibili, non sarebbe corretta una valutazione autonoma in ordine alla prestazione di informazioni tecniche relative ai motori di cilindrata superiore ai 300 c.c. 2.Con il secondo motivo di ricorso, cos̀ rubricato: «Violazione o falsa applicazione di norme di diritto ex art. 360, primo comma, n.3, cod. proc. civ. in rapporto all’art. 109 TUIR» la ricorrente lamenta l’ error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la CTR non ha ritenuto che il requisito dell’inerenza di cui all’art. 109 del t.u.i.r. andasse inteso in senso estensivo, dovendosi ritenere soddisfatto in presenza di componenti negativi di reddito da cui possano derivare ricavi o proventi anche a proiezione futura.

I due motivi vano trattati congiuntamente, per la loro connessione, e sono infondati.

Invero, a fronte dell’identità oggettiva e soggettiva delle rispettive fattispecie, dedotta dalla stessa ricorrente, deve applicarsi al caso qui sub iudice il medesimo p rincipio di cui all’ordinanza di questa Corte n. 19001 del 6 luglio 2021 di questa Corte.

In particolare, per quanto riguarda il primo motivo, deve ribadirsi che tale arresto, cassando le sentenze che avevano disposto diversamente, ha escluso che, ai fini della deducibilità dei costi in esame, abbia rilevanza centrale e determinante il principio civilistico di autonomia contrattuale; ovvero che le obbligazioni scaturenti dal contratto concluso inter partes non fossero frazionabili ; e comunque che la loro previsione contrattuale provasse, di per ś, l'inerenza dei costi e, quindi, delle royalties in maniera del tutto svincolata dall'utilità̀di impresa (Cass. n. 19001 d el 2021 , in motivazione, punto 2.3).

Escluso pertanto che la questione relativa alla natura unitaria o mista del titolo negoziale, e divisibile o meno delle obbligazioni, sia determinante, lo stesso precedente ( Cass. n. 19001del 2021, in motivazione, punti 3.1 e 4) ha fatto proprio il principio giurisprudenziale « secondo cui per i costi c.d. infragruppo l'onere della prova dell'esistenza e dell'inerenza dei costi incombe sulla società̀che affermi di aver ricevuto il servizio, occorrendo, affinch́́ il corrispettivo riconosciuto alla capogruppo sia detraibile, che la controllata tragga dal servizio remunerato un'effettiva utilità̀e che quest'ultima sia obiettivamente determinabile ed adeguatamente documentata (cfr. Cass., 14/12/2018, n. 32422; Cass., 11/11/2015, n. 23027; Cass., 01/06/2012, n. 8808; Cass., 13/07/2012, n. 11949, tutte richiamate da Cass. n. 17535 del 2019)».Il principio è stato così massimato:« In tema di reddito di impresa, la deducibilità dei costi derivanti da accordi contrattuali e sui servizi prestati dalla controllante, è subordinata all'effettività ed inerenza della spesa in ordine all'attività di impresa esercitata dalla controllata ed al reale vantaggio che ne sia derivato a quest'ultima, inteso a migliorare la posizione economica o commerciale della stessa.» (Cass. 06/07/2021 , n. 19001 ) .

Solo per completezza, va peraltro chiarito che nella motivazione della medesima ordinanza vi è un evidente refusonel riportare il precedente di cui a Cass. 22.03.2021, n. 8001, giacché la mancata trascrizione della negazione «non» può alterare il senso del principio di diritto espresso da quest’ultimo arresto, cos̀ infatti massimato:« In tema di reddito di impresa, ai fini della deducibilità dei costi infragruppo derivanti da accordi "cost sharing agreements", non può ritenersi sufficiente l'esibizione del contratto riguardante le prestazioni di servizi forniti dalla controllante alle controllate - quali le attività direzionali, amministrative, legali e tecniche -e la fatturazione dei corrispettivi, richiedendosi, al contrario, la specifica allegazione di quegli elementi necessari per determinare l'utilità effettiva o potenziale conseguita dalla consociata che riceve il servizio.».

Il principio espresso da Cass. n. 19001del 2021 ha peraltro trovato ulteriore conti nuità nella recente affermazione che « In materia di costi cd. infragruppo, affinché il corrispettivo, riconosciuto alla capogruppo o alla società incaricata del servizio a beneficio di altra consociata, sia deducibile dalla società che lo riceve, occorre che la controllata tragga dal servizio remunerato un'effettiva utilità e che quest'ultima sia obiettivamente determinabile ed adeguatamente documentata, anche se a quei costi non corrispondano direttamente ricavi in senso stretto; ne consegue che l'onere della prova in ordine all'esistenza e all'inerenza dei costi sopportati grava sulla contribuente controllata che affermi di aver ricevuto il servizio, tenuta ad una specifica allegazione di quegli elementi necessari per determinare l'utilità effettiva o potenziale conseguita dalla consociata che riceve il servizio.» (Cass. 27/01/2023, n. 2599).

Non si è discostata da tali orientamenti la sentenza impugnata, che ha accertato (con giudizio nel merito non censurabile in questa sede) che una parte delle royalties non è deducibile perché « non appariva oggettivamente collegata al processo di produzione adottato», in quanto la parte delle informazioni tecniche riferibile ai motori in questione -che giungono dalla casa madre già interamente realizzati e perfettamente funzionanti, dovendo soltanto essere montati sulle scocche dei mezzi-è «sostanzialmente inutile».

Valutazione che, per quanto sintetica, accerta l’ «inutilità» del relativo costo, rispetto all’attività della società contribuente, anche in termini meramente potenziali ed a prescindere dalla corrispondenza diretta con ricavi ( fermo restando, peraltro, che la sentenza della CTR abruzzese n. 475/2022, oggetto del ricorso per cassazione riunito n. 23894/2022 R.G. e qui rigettato, relativamente al medesimo rapporto ha altresì accertato che , come risulta dal p.v.c. che ha preceduto i vari accertamenti, le informazioni tecniche relative ai predetti motori non sono state fornite dalla societ à controllante in alcuna delle forme contrattuali previste).

Infine, la quantificazione ( in misura conforme a quella dei verificatori e della pretesa erariale ) dell’incidenza di tale parte dei costi sui corrispettivi contrattuali ̀ frutto di valutazionedi merito del giudice a quo , non censurabil e pertanto in questa sede , e comunque censurata nel secondo motivo con un generico riferimento ai tempi di lavorazione, a titolo di esempio e senza riferimenti concreti e specifici in ordine al preteso evidente errore di calcolo.

In conclusione, rigettato il ricorso, le spese di legittimità(liquidate come da dispositivo in considerazione della disposta riunione)seguono la soccombenza.

P.Q.M.

Rigetta i ricorsi riuniti e condanna la ricorrente al pagamento, in favore della controricorrente, delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in Euro22.000,00 per compensi, oltre alle spese prenotate a debito.

Ai sensi dell’art. 1

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
023 ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 29067/2014 R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA] S.p.A., nella persona del suo amministratore delegato pro tempore, rappresentata e difesa, giusta procura speciale, dagli avvocati [OSCURATO:PERSONA], Reǹ Verrecchia e [OSCURATO:PERSONA] ed elettivamente domiciliata in Roma presso lo studio di quest’ultimo, sito in via Boezio, n. 16. -ricorrente- contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata inRoma via dei Portoghesi 12, presso l’ Avvocatura generale dello Stato, che per legge la r appresenta e difende -controricorrente- avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale dell’Abruzzo n.615/2014, depositata in data 3 giugno 2014. nonché sul ricorsoriunito iscritto al n. 23894/2022 R.G. proposto da : [OSCURATO:PERSONA] S.p.A., nella persona del suo amministratore delegato pro tempore, rappresentata e difesa, giusta procura speciale, dall’Avv.[OSCURATO:PERSONA] ed elettivamente domiciliata presso l’indirizzo PEC [OSCURATO:EMAIL] e presso PWC – TLS [OSCURATO:PERSONA] di Avvocati e Commercialisti, in Roma, 00154, [OSCURATO:PERSONA] n. 29. -ricorrente- contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma via dei Portoghesi 12, presso l’ A vvocatura generale dello Stato , che per le gge la rappresenta e difende -controricorrente- avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale dell’Abruzzo n. 475/2022, depositata il 19 luglio 2022. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 28/09/2023 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: 1.A seguito di verifica della Guardia di Finanza, l'Agenzia delle entrate emise distinti avvisi di accertamento, in materia di Ires ed Irap, nei confronti della [OSCURATO:PERSONA] s.p.a., contestando e recuperando a tassazione, per gli anni d’imposta 2006, 2007 e 2008, costi ritenuti indeducibili, riguardanti le royalties corrisposte dalla contribuente alla casa madre, [OSCURATO:PERSONA] l.t.d.,in ragione del contratto dell’1 aprile 1994, per la cessione del know how relativo alla fabbricazione di motori di cilindrata superiore ai 300 c.c. La società̀ contribuente impugnò gli avvisi di accertamento con distinti ricorsi, che diedero luogo a separati giudizi; in particolare, l'avviso di accertamento relativo all'anno 2006 venne impugnato innanzi alla Commissione tributaria provinciale dell'[OSCURATO:PERSONA] la quale, con sentenza n. 91/2012, accolse il ricorso, rilevando che le royaltieserano state pattuite con riferimento al risultato globale della produzione, resa possibile anche dalla disponibilità̀del relativo know how e che, quindi, non era possibile operare distinzioni nell’ ambito dell'obbligazione contrattuale della ricorrente. Avverso tale sentenza l'Agenzia proposeappello, che venne respinto integralmente dalla CTR dell'Abruzzo con la sentenza n. 739/2014. Anche l'avviso di accertamento per l'anno 2007 venne impugnato dalla società̀ contribuente innanzi alla CTP dell'[OSCURATO:PERSONA] la quale, con la sentenza n. 103/2013, accolse il ricorso, rilevando l'unicità̀dell'oggetto contrattuale in relazione al quale erano state corrisposte le royalties. L'Agenzia delle entrate propose appello, che ven ne r espinto integralmente dalla CTR dell'Abruzzo con la sentenza n. 706//2015. A sua volta il ricorso avverso l'avviso di accertamento relativo all'annualità̀2008 venne accolto dalla CTP dell'[OSCURATO:PERSONA], con la sentenza n. 63/2014, mentre venne rigettato, con sentenza della CTR n. 708/15, il conseguente appello dell'Agenzia. L'Amministrazione propose allora tre distinti ricorsi per cassazione avverso le predette sentenze della CTR, e la società̀contribuente si difese con controricorso in ciascuno dei tre distinti giudizi. In tutti e tre i procedimenti tanto l’ Agenzia che la società contribuente presenta rono memorie. Questa Corte, riuniti i tre giudizi, con l’ordinanza n. 19001 del 2021, depositata il 6 luglio 2021, così decise: «Dispone la riunione dei ricorsi nn. R.G. 606/2016 e 709/2016 al ricorso n. RG. 23858/14. Accoglie i ricorsi riuniti, cassa le sentenze impugnate e rinvia alla CTR dell'Abruzzo, in diversa composizione, cui demanda di provvedere in ordine alle spese del presente giudizio.». 1.1. È utile ri produrre, in questa sede, la motivazione rassegnata da questa Corte nell’ordinanza appena richiamata:« 1.2. Nel ricorso n. R.G. 23858/14, la ricorrente [OSCURATO:PERSONA] finanziaria propone un unico motivo di ricorso - cos ̀ rubricato: «violazione e falsa applicazione di legge ed in particolare dell'articolo 109, comma 5, t.u.i.r., in relazione all'art. 360, n. 3, c.p.c.» -con il quale deduce la violazione di legge, per aver la CTR ritenuto inerenti all'attività̀ di impresa della societ à̀ contribuente i costi riguardanti la cessione del know how per la fabbricazione di motori di cilindrata superiore ai 300 c.c. senza effettuare alcuna verifica sul se tale cessione vi fosse stata e, in caso positivo, se fosse stata utile all' attività̀di impresa. 1.3. Nei ricorsi nn. R.G. 606/2016 e 709/2016, l'Amministrazione finanziaria propone due motivi di ricorso. Con il primo - cos ̀ rubricato: «violazione e falsa applicazione dell'art. 112 c.p.c. in relazione all'art. 360, n. 4, c.p.c..» -assume che la CTR ha del tutto travisato il thema decidendum essendosi soffermata sulla natura del contratto di licenza intervenuto tra le parti senza indagare sull'oggetto dell'appello riguardante indeducibilità̀delle royalties corrisposte da [OSCURATO:PERSONA] s.p.a. ad [OSCURATO:PERSONA] per la cessione del know how relativo alla fabbricazione di motori di cilindrata superiore ai 300 c.c. Col secondo mezzo -cos̀ rubricato: «violazione e falsa applicazione di legge ed in particolare dell'articolo 109, comma 5, t.u.i.r., in relazione all'art. 360, n. 3, c.p.c.» -deduce la violazione di legge, per aver la CTR ritenuto inerenti all'attivit à̀ di impresa della società̀contribuente i costi riguardanti la cessione del know how, da parte della società̀madre, per i motori di cilindrata superiore ai 300 c.c. che, invece, venivano acquistati dalla licenziataria italiana perfettamente funzionanti, senza effettuare alcuna verifica sul se tale cessione potesse considerarsi utile all'attività̀di impresa e senza considerare che di tali informazioni tecniche la società̀contribuente non aveva fornito alcuna prova. 2. I motivi proposti nei tre ricorsi vedono tutti sulla medesima quaestio iuris, riguardante il se possano considerarsi inerenti all'attività̀di impresa e, quindi, deducibili ai sensi dell'art. 109 t.u.i.r., le royalties corrisposte da [OSCURATO:PERSONA] s.p.a. ad [OSCURATO:PERSONA] per la cessione del know how relativo alla fabbricazione di motori di cilindrata superiore ai 300 c.c. Essi, dunque, vengono esaminati congiuntamente stante la loro stretta connessione logica e giuridica 2.1. Dalla ricostruzione in fatto che emerge dalle sentenze impugnate, dai ricorsi e dai controricorsi, ̀ pacifico che la societ à̀ madre ([OSCURATO:PERSONA]) e la societ à̀ consociata italiana ([OSCURATO:PERSONA]), il 1° aprile 1994 hanno sottoscritto un contratto col quale la [OSCURATO:PERSONA] ha acquisito la licenza di fabbricare, utilizzare e vendere prodotti Honda (tra cui i motori) nell'ambito del territorio comunitario, nonché́ di ottenere le informazioni tecniche per la fabbricazione, cessione ed utilizzo dei prodotti Honda, il tutto a fronte di un corrispettivo (royalty) pari ad una percentuale del costo del venduto determinato in 3,5% per i motocicli di 600/1000 c.c. e gli scooter di 300 c.c. e in 2% per le motocicli di cilindrata inferiore. 2.2. E', altres̀̀, pacifico che i motori di cilindrata superiori ai 300 c.c. delle cui royalties si tratta, non venivano realizzati dalla società̀licenziataria, [OSCURATO:PERSONA] italiana, ma «sono acquistati perfettamente funzionanti dalla casa madre giapponese» (v. controricorso pag. 11 nel giudizio n. RG. 23858/14) e che le royalties, nella misura sopra indicata, venivano corrisposte anche per le informazioni tecniche relative ai motori, il tutto con un'incidenza pari al 32,34 del costo del venduto. 2.3. In tutte le sentenze impugnate, la CTR dando centralità̀al principio civilistico di autonomia contrattuale, ha ritenuto che le obbligazioni scaturenti dal contratto concluso inter partes non fossero frazionabili e che la loro previsione provasse, di per sé, l'inerenza dei costi e, quindi, delle royalties in maniera del tutto svincolata dall'utilità̀di impresa (v. pag. 5 della sentenza n. 739/2014: «Pertanto il compenso ̀ unico e non frazionabile ...e la mancata corresponsione comporterebbe la risoluzione del contratto stesso che ̀ inscindibile ...la riferibilit à̀ dei costi e oneri all'attivit à̀ di produzione e di vendita determina come naturale conseguenza la loro inerenza, concetto oggi svincolato dai ricavi dell' impresa e più̀ testo collegato alla sua attivit à̀ »; nelle sentenze n. 708/3/2015 e n. 706/3/2015 la CTR afferma la "piena liceità̀" in relazione alle norme civilistiche del contratto inter partes, l'inerenza dei costi sostenuti all'attività̀di impresa e la loro conseguente deducibilità̀). 3. La questione posta con i tre ricorsi ha trovato soluzione nella recente sentenza n. 17535 del 28/06/2019 di questa Corte il cui principio di diritto afferma che in tema di reddito di impresa, ai fini della deducibilità̀dei costi infragruppo derivanti da accordi cost sharing agreements, la deducibilità̀̀ subordinata all'effettivit à̀ ed inerenza della spesa in ordine all'attività̀di impresa esercitata dalla controllata ed al reale vantaggio che ne sia derivato a quest'ultima, sulla quale grava l'onere di specifica allegazione degli elementi necessari per determinare l'utilità̀effettiva o potenziale dei costi sostenuti per ottenere i servizi prestati dalla controllante. E' stato chiarito (ex pluŕmis, cfr., Cass., 22/03/2021, n. 8001) che a tal fine può̀ritenersi sufficiente l'esibizione del contratto riguardante le prestazioni di servizi forniti dalla controllante alle controllate - quali le attività̀direzionali, amministrative, legali e tecniche - o la fatturazione dei corrispettivi, richiedendosi, specifica allegazione da parte del contribuente di quegli elementi necessari per determinare l'utilità̀effettiva o potenziale conseguita dalla consociata che riceve il servizio e ciò̀anche in base al canone della vicinanza della prova (cfr., parte motiva, Cass., 30/05/2018, n. 13588; Id. Cass., 10/06/2016, n. 11942; Cass., 17/09/2014, n. 19600; Cass, 8/10/2014, n. 21184; Cass., 26/05/2017, n. 13300). 3.1. Tali principi trovano la loro ratio, oltre che nelle disposizioni vigenti in materia (art. 109 t.u.i.r.), nel maggiore rigore che vige nella valutazione delle operazioni ́ntercompany (su cui, cfr. Cass. 16480 del 2014) in considerazione di quanto emerso dalla pratica di impresa che ha visto, troppo spesso, il diffondersi di operazioni aziendali che nate per la piùconveniente allocazione dell'imponibile tra le società̀ associate sono poi sfociate in operazioni elusive. Di qui, il consolidarsi del principio giurisprudenziale su richiamato secondo cui per i costi c.d. infragruppo l'onere della prova dell'esistenza e dell'inerenza dei costi incombe sulla società̀che affermi di aver ricevuto il servizio, occorrendo, affinché́il corrispettivo riconosciuto alla capogruppo sia detraibile, che la controllata tragga dal servizio remunerato un'effettiva utilità̀ e che quest'ultima sia obiettivamente determinabile ed adeguatamente documentata (cfr. Cass., 14/12/2018, n. 32422; Cass., 11/11/2015, n. 23027; Cass., 01/06/2012, n. 8808; Cass., 13/07/2012, n. 11949, tutte richiamate da Cass. n. 17535 del 2019). 4. [OSCURATO:PERSONA] intende dare continuità̀ al principio di diritto richiamato, di contro considerando che il diverso approccio della contribuente, offerto in controricorso e in memoria, trascura quegli orientamenti dell'OCSE, secondo cui, in tema di prestazione di servizi infragruppo, occorre procedere al cd. benefit test, ovverosia a verificare se l'attività̀considerata conferisca all'impresa un vantaggio inteso a migliorare la posizione economica o commerciale della stessa (GuidelinesOCSE, 18 luglio 2010, capitol o VII). Il che risulta in linea con quell' approccio rigoroso, in tema di arbitraggi di derivazione OCSE, di cui v'̀ ampia - e non contraddetta - traccia nel formante giurisprudenziale sezionale (Cass., 04/10/2017, n. 23164; Cass., 18/07/2014, n. 16480; Cass., 21/12/2009, n. 26851). 5. All'accoglimento dei ricorsi riuniti segue la cassazione delle sentenze impugnate con rinvio alla CTR dell'Abruzzo, in diversa composizione, affinché́ proceda ad un nuovo esame del merito della controversia alla luce dei principi su esposti.» 2.Riassunto il giudizio in sede di rinvio, la CTR dell’Abruzzo, con la sentenza n. 475/2022, ha accolto gli appelli erariali e, in riforma delle appellate sentenze della CTP dell’[OSCURATO:PERSONA], ha rigettato i ricorsi originari della contribuente, compensando le spese di lite di merito e di legittimità. Avverso quest’ultima sentenza haproposto ricorso per cassazione ( che ha assunto il n. 23894/2022 R.G.) l a contribuente, affidandolo a tre motivi e supportandolo con memoria. L’Agenzia ha resistito con controricorsoe con successiva memoria. Il sostituto procuratore generale [OSCURATO:PERSONA] ha depositato requisitoria, chiedendo rigettarsi il ricorso. Nella camera di consiglio del 28 settembre 2023 il giudizio è stato riunito a quello n. 29067/2014, pendente tra le stesse parti e chiamato alla medesima adunanza. 3.Infatti, a seguito della medesima verifica della Guardia di Finanza, l'Agenzia delle entrate aveva emesso ulteriori distinti avvisi di accertamento nei confronti della [OSCURATO:PERSONA] s.p.a., contestando e recuperando a tassazione, ai fini Ires ed Irap, per gli anni d’imposta 2004 e 2005, costi ritenuti indeducibili, riguardantile medesime royaltiescorrisposte, in ragione del contratto dell’1 aprile 1994, dalla contribuente alla casa madre, [OSCURATO:PERSONA] l.t.d., per la cessione del know howrelativo alla fabbricazione di motori di cilindrata superiore ai 300 c.c. Anche in tali atti, infatti, ribadiva l’Ufficioche detti costi non fossero inerenti all'attivit à̀ di impresa della contribuente, poiché tali specie di motori venivano acquistati dalla licenziataria italiana e forniti dalla casa madre già interamente realizzati e perfettamente funzionanti, dovendo pertanto soltanto essere montati sulle relative scocche, dunque senza che fossero necessarie, e quindi utilmente correlabili all’attività di impresa, le informazioni tecniche che la fornitrice avrebbe dovuto rilasciare alla contribuente verso corrispettivo. La contribuente impugnò gli avvisi di accertamento con distinti ricorsi, che l’adita Commissione tributaria provinciale dell'[OSCURATO:PERSONA] accolse. Avverso tale sentenza l'Agenzia propose appello, che venne accolto dalla CTR dell'Abruzzo con la sentenza n.615/2014, che ritenne indeducibile lo 0.58% delle royalties, compensando le spese. Controla sentenza d’appello la contribuente ha proposto ricorso per cassazione (che ha assunto il n. 29067/2014 R.G. ), affidato a due motivi. L’ufficio si ̀ costituito c on controricorso e la contribuente ha depositato memoriasia per l’adunanza del 23 gennaio 2023, per la quale era stata fissata la trattazione, poi rinviata a nuovo ruolo, sia in vista dell’adunanza del 28 settembre 2023. All’esito di ordinanza di rinvio a nuovo ruolo, il ricorso ̀ stata trattato infatti nella camera di consiglio del 28 settembre 2023, nella quale gli è stato riunito il giudizio n. 23894/2022 R.G, pendente tra le stesse parti e chiamato alla medesima adunanza. Considerato che: Preliminarmente, appare opportuno dare atto che la riunione tra i diversi ricorsi appare opportuna non solo per l’identità soggettiva dei relativi giudizi, ma anche per l’identità delle fattispecie oggettive, ed in particolare del presupposto dell’imposizione, rappresentato dal disconoscimento dei medesimi costi imputati all’identico titolo contrattuale. Identità oggettiva della quale infatti ha dato atto la stessa contribuente, tanto nel ricorso n. 29067/2014 R.G. che nella memoria depositata in tale ultim o procedimento, con particolare riferimento prima alle sentenze, ad essa favorevoli, della CTP dell’[OSCURATO:PERSONA], aventi (in particolare, per quanto qui interessa) n. 91/2012 (anno d’imposta 2006), n. 103/2013 (2007) e 63/2014 (2008); poi a quelle, rispettivamente seguite, della CTR dell’Abruzzo n. 739/2014, n. 706/2015 e n. 708/2015 , che tutte hanno rigettato i relativi appelli presentati dall’Ufficio, conferma ndo le sentenze di primo grado; quindi all’ ordinanza n. 19001 del 6 luglio 2021 di questa Corte, che, riuniti i ricorsi erariali , ha cassato con rinvio le predette sentenze d’appello; infine, alla sentenza della CTR dell’Abruzzo, quale giudice del rinvio, n. 475 del 19 luglio 2022, che haaccolto gli appelli erariali e, in riforma delle appellate sentenze della CTP dell’[OSCURATO:PERSONA], ha rigettato i ricorsi originari della contribuente, venendo quindi ulteriormente impugnata in questa sede con il ricorso, qui riunito, della contribuente n. 23894/ 2022 R.G. Sempre preliminarmente, appare necessario iniziare la trattazione dei ricorsi riuniti da quello avente n.23894/2022 R.G., atteso che nel relativo giudizio questa Corte ha già pronunciato i principi di diritto di cui all’ordinanza di cassazione con rinvio n. 19001 del 6 luglio 2021. A)Il ricorso n. 23894/2022 R.G. 1.Con il primo motivo la contribuente deduce violazione e falsa applicazione degli artt. 394 cod. proc. civ., nonché 58, comma 2, e 63 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, in relazione al 360, primo comma, n. 4), cod. proc. civ., per avere la CTR erroneamente ritenuto inutilizzabile, in virtù della natura “chiusa del giudizio di rinvio”, la documentazione (« la perizia giurata e la documentazione inerente l’ottenimento dell’omologazione») prodotta dalla Società nel giudizio di rinvio, senza considerare che essa era stata prodotta per ottemperare a quanto richiesto dall’ ordinanza di cassazione con rinvio n. 19001 del 2021 di questa Corte, ovvero per il c.d. benefit test ( per verificare «se l’attività considerata conferisca all’impresa un vantaggio inteso a migliorare la posizione economica o commerciale della stessa») e nonostante, la Società non avesse modificato il petitum, né la causa petendi . 1.1. Il motivo è infondato. È opportuno ricordare che ai sensi dell’art. 63, comma 4, d.lgs. n. 546 del 1992, nel giudizio tributario conseguente alla cassazione con rinvio, « Le parti conservano la stessa posizione processuale che avevano nel procedimento incui è stata pronunciata la sentenza cassata e non possono formulare richieste diverse da quelle prese in tale procedimento, salvi gli adeguamenti imposti dalla sentenza di cassazione.». La norma trova corrispondenza nel rito ordinario nell’art. 394, terzo comma, cod. proc. civ. ( « Nel giudizio di rinvio può deferirsi il giuramento decisorio, ma le parti non possono prendere conclusioni diverse da quelle prese nel giudizio nel quale fu pronunciata la sentenza cassata, salvo che la necessità delle nuove conclusioni sorga dalla sentenza di cassazione.»), con differenze lessicali che, per quanto qui interessa, non giustificano differenze nell’interpretazione. Secondo consolidato orientamento di questa Corte « I limiti dei poteri attribuiti al giudice di rinvio sono diversi a seconda che la pronuncia di annullamento abbia accolto il ricorso per violazione o falsa applicazione di norme di diritto, ovvero per vizi di motivazione in ordine a punti decisivi della controversia, ovvero per entrambe le ragioni: nella prima ipotesi, il giudice deve soltanto uniformarsi, ex art. 384, comma 1, c.p.c., al principio di diritto enunciato dalla sentenza di cassazione, senza possibilità di modificare l'accertamento e la valutazione dei fatti acquisiti al processo, mentre,nella seconda, non solo può valutare liberamente i fatti già accertati, ma anche indagare su altri fatti, ai fini di un apprezzamento complessivo in funzione della statuizione da rendere in sostituzione di quella cassata, ferme le preclusioni e decadenze già verificatesi; nella terza, infine, la sua "potestas iudicandi", oltre ad estrinsecarsi nell'applicazione del principio di diritto, può comportare la valutazione "ex novo" dei fatti già acquisiti, nonché la valutazione di altri fatti, la cui acquisizione, nel rispetto delle preclusioni e decadenze pregresse, sia consentita in base alle direttive impartite dalla decisione di legittimità.» (Cass. 14/01/2020, n. 448; conformi, ex plurimis, Cass. 24/10/2019, n. 27337; Cass. 06/07/2017, n. 16660).Rammentato al riguardo che, nel caso di specie, l’ordinanza di cassazione con rinvio ha accolto i ricorsi erariali essenzialmente per le denunziate violazioni di legge nell’interpretazione dell’art. 109 t.u.i.r. in materia di operazioni infragruppo, deve poi rilevarsi che, quanto alle facoltà istruttorie delle parti, questa Corte ha costantemente affermato che « Nel giudizio di rinvio, configurato dall'art. 394 c.p.c. quale giudizio ad istruzione sostanzialmente "chiusa", è preclusa l'acquisizione di nuove prove, esegnatamente la produzione di nuovi documenti, anche se consistenti in una perizia d'ufficio disposta in altro giudizio, salvo che la loro produzione non sia giustificata da fatti sopravvenuti riguardanti la controversia in decisione, da esigenze istruttorie derivanti dalla sentenza di annullamento della Corte di cassazione o dall'impossibilità di produrli in precedenza per causa di forza maggiore.» (Cass. 30/09/2015, n. 19424; Cass. 18/10/2018, n. 26108; Cass. 22/09/2022, n. 27736). Premesso che nel casodi specie non si discute né di fatti sopravvenuti, né di cause di forza maggiore, neppure pare che, a differenza di quanto sostiene la ricorrente, ricorrano esigenze istruttorie derivanti dalla sentenza di cassazione con rinvio.Invero questa Corte ha sì avuto modo di precisare che « Il giudizio di rinvio è configurato dall'art. 394 c.p.c. come un giudizio ad istruzione sostanzialmente "chiusa", salve le eccezioni previste dalla stessa norma, e l'ipotesi nella quale la sentenza sia stata cassata per un vizio di violazione o falsa applicazione di legge, che reimposti, secondo un diverso angolo visuale, i termini giuridici della controversia, così da richiedere l'accertamento dei fatti, intesi in senso storico o normativo, non trattati dalle parti e non esaminati dal giudice di merito, perché ritenuti erroneamente privi di rilievo.»(Cass. 31/10/2018, n. 27823), precisando altresì che «La cassazione della pronuncia impugnata con rinvio per un vizio di violazione o falsa applicazione di legge che reimpostiin virtù di un nuovo orientamento interpretativo i termini giuridici della controversia così da richiedere l'accertamento di fatti, intesi in senso storico e normativo, non trattati dalle parti e non esaminati dal giudice del merito, impone, perché si possa dispiegare effettivamente il diritto di difesa, che le parti siano rimesse nei poteri di allegazione e prova conseguenti alle esigenze istruttorie conseguenti al nuovo principio di diritto da applicare in sede di giudizio di rinvio.» (Cass. 23/04/2019 , n. 11178; cfr. altresì Cass. 05/05/2021, n. 11796 , entrambe in materia di giudizio riguardante l'attribuzione e determinazione dell'assegno di divorzio). Tuttavia, con riferimento al caso di specie, come rilevato dalla CTR, tali presupposti della riapertura delle allegazioni e produzioni istruttorie non emergono. Infatti, l’ordinanza di cassazione con rinvio n. 19001 del 2021 non ha mutato, sotto il profilo della fattispecie legale astratta, la questione sub iudice, che non è stata qualificata e sussunta diversamente da quello che era pacificamente l’originario thema decidendum (già nel processo verbale di constatazione, poi negli avvisi d’accertamento, come risulta dallo stesso attuale ricorso), ovvero la deducibilità o meno, ai sensi dell’art. 109, quinto comma, t.u.i.r., dei costi infragruppo in questione (ovvero parte delle royalties), in particolare per quanto riguarda i profili dell’effettività e dell’inerenza. Tanto meno la stessa ordinanza ha evidenziatola rilevanza di profili fattuali diversi da quelli già appartenuti al contraddittorio delle parti sin dal p.v.c. e dagli avvisi d’accertamento, che pacificamente consideravano i costi in esame non inerenti in quanto «dall'esame del contratto di licenza si è constatato che la Honda Italia corrisponde le royalties anche a fronte di "informazioni tecniche" da ricevere riguardo i motori. Tuttavia, la licenziante fabbrica solo ed esclusivamente i motori degli scooter di cilindrata inferiore a 300 c.c., mentre i motori delle moto di cilindrata superiore vengono forniti, perfettamente funzionanti, direttamente dalla casa madre e non necessitano di ulteriori lavorazioni ad esclusione del montaggio sul telaio del prodotto che viene, invece, interamente fabbricato dallo stabilimentoitaliano» (cfr. citazione di pag. 4 degli avvisi di accertamento, riprodotta nell’attuale ricorso). Secondo la tesi fattuale dell’Ufficio ( di cui al p.v.c. ed agli avvisi), e secondo l’accertamento in fatto della stessa sentenza qui impugnata (al punto 7.1.), dunque la società licenziante non ha mai trasmesso alla licenziataria, in nessuna delle forme previste dal contratto, una parte rilevante delle informazioni tecniche (quelle ad hocsui motori di cilindrata superiore a 300 c.c.), con conseguente carenza del requisito dell’inerenza, ai fini della deducibilità. Non si tratta quindi di fatti, intesi in senso storico e normativo, che non sono stati trattati dalle parti, rappresentando piuttosto gli elementi fondanti pacificamente la pretesa erariale e quindi inequivocabilmente rilevanti, sui quali pertanto ciascun contendente era in grado di adempiere il rispettivo onere di allegazione e prova secondo le ordinarie cadenze processuali, senza che possa altrimenti ipotizzarsi, per sostenere un recupero di facoltà istruttorie nel giudizio di rinvio, alcuna lesione dei rispettivi diritti di difesa. Neppure può enfatizzarsi, del resto, il riferimento dell’ordinanza di cassazione con rinvio al c.d. benefit test, che nell’economia della motivazione non integra la prescrizione di uno specifico ed autonomo accertamento in fatto il cui oggetto sia diverso e “nuovo” rispetto all’originario thema contraddetto tra le parti, venendo piuttosto richiamato per evidenziare l’insostenibilità dell’approccio della contribuente( e delle sentenze della CTR che l’avevano condiviso), che secondo la Corte (che richiama pronunce di legittimità anche risalenti) si pone in antitesi con i parametri, in termini di effettività ed inerenza, rilevanti da tempo nel contesto OCSE in materia di operazioni infragruppo.Tanto meno l’ordinanza di cassazione prescrive poi espressamente la necessità di specifici ulteriori accertamenti in punto di fattoin sede di rinvio, muovendo anzi « dalla ricostruzione in fatto che emerge dalle sentenzeimpugnate», e sollecitando piuttosto «un nuovo esame del merito della controversia alla luce dei principi su esposti». In sintesi, deve concludersi che l’ordinanza di cassazione con rinvionon ha condiviso la decisione del giudice a quoincentrata meramente sul la riaffermazione del principio di autonomia contrattualee sulla natura civilistica e lecita del contratto intervenuto tra le società, richiedendo piuttosto la valutazione dell’ effettività edell’ inerenza della spesa in ordine all'attività di impresa esercitata dalla controllata ( e quindi del fine di migliorare la posizione economica o commerciale di quest'ultima), elementi tuttavia che rientravano già nello spettro, giuridico e fattuale, del giudizio di merito ( derivando del resto direttamente già dal p.v.c., e dagli avvisi di accertamento), e quindi senza far sorgere “nuove” esigenze istruttorie, in particolare rispetto alla prova dell’effettiva necessità e prestazione delle "informazioni tecniche" controverse. Non contrasta, infine, con tale conclusione, l’ invocazione, nel motivo, dell’art. 58, comma 2, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, secondo cui, nel giudizio tributario d’appello, «E’ fatta salva la facoltà delle parti di produrre nuovi documenti.». Si tratta infatti di disposizione di carattere generale nell’ambito del giudizio tributario, evidentemente recessiva rispetto a quella specifica per dettata dal successivo, e già citato, art. 63, comma 4 della medesima fonte. Il motivo va quindi rigettato e può formularsi il seguente principio di diritto: « In materia di istruttoria nel processo tributario, nel giudizio riassunto a seguito di cassazione con rinvio della sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo grado, non si applica l’art. 58, co. 2, d.lgs. n. 546/92, che fa salva la produzione di nuovi documenti, ma la disciplina specifica dell’art. 63, co. 4, d.lgs. n. 546/92, per effetto della quale l’ istruzione è sostanzialmente "chiusa" ed è preclusa l'acquisizione di nuove prove, e segnatamente la produzione di nuovi documenti, salvo che essa sia giustificata da fatti sopravvenuti riguardanti la controversia in decisione, da esigenze istruttorie derivanti dalla sentenza di annullamento della Corte di cassazione o dall'impossibilità di produrli in precedenza per causa di forza maggiore.». 2.Con il secondo motivo la contribuente deduce nullità della sentenza per violazione dell’art.132, primo comma, n. 4), cod. proc. civ., dell’art.36, comma 2, n. 4) ,del d.lgs. n. 546 del 1992, e dell’art . 111 Cost ., in combinato disposto con l’art. 384 cod. proc. civ., in relazione all’articolo 360, primo comma, n. 4), cod. proc. civ., per avere la CTR emesso una sentenza carente dal punto di vista motivazionale e per non essersi uniformataa quanto richiesto dall’ordinanza di cassazione con rinvio , in ordine al c.d. benefit test. Il motivoè infondato. Quanto alla pretesa carenza della motivazione, deve rilevarsi che «La riformulazione dell'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., disposta dall'art. 54 del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, conv. in legge 7 agosto 2012, n. 134, deve essere interpretata, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall'art. 12 delle preleggi, come riduzione al "minimo costituzionale" del sindacato di legittimità sulla motivazione. Pertanto, è denunciabile in cassazione solo l'anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all'esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella "mancanza assoluta di motivi sotto l'aspetto materiale e grafico", nella "motivazione apparente", nel "contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili" e nella "motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile", esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di "sufficienza" della motivazione.» (Cass., Sez. Un., 07/04/2014, n. 8053). Nel caso di specie, l’ampia ed articolata motivazione dell’ordinanza impugnata non incorre in alcuna di tali patologie. Quanto poi alla pretesa violazione del principio di diritto espresso nell’ordinanza di cassazione con rinvio, premesso quanto già qui rilevato ( nel § 1 .1.) in ordine all’effettivo ruolo del c.d. benefit tes t nell’economia della motivazione del provvedimento rescindente, deve rilevarsi che comunque la sentenza impugnata(nei § 5 e ss.), premessa la «fondamentale importanza dell’utilità effettiva e concreta che deve essere apportata dai servizi resi dalla controllante alla controllata, nei costi infra gruppo, in stretta relazione con il principio di inerenza», ha dato ampia motivazione dell’accertamento in ordine sia alla circostanza che i motori degli scooterdi cilindrata superiore a 300 c.c.venivano forniti, perfettamente funzionanti, direttamente dalla casa madre e non necessitavano di ulteriori lavorazioni; sia al fatto che la società licenziante non ha mai trasmesso alla licenziataria, in nessuna delle forme previste dal contratto, la relativa parte delle informazioni tecniche; traendone, infine, la conseguenza dell’indeducibilità della parte dei costi controversi. La decisione qui impugnata non si ̀ quindi sottratta alla corretta applicazione del principio di diritto somministrato dalla Corte, mentre la censura della ricorrente appare, nella sostanza, finalizzata piuttosto a contrastare il merito dei relativi accertamenti in fatto - ciò che non è ammissibile in questa sede -e la legittimità processuale della limitazione istruttoria oggetto del primo motivo di ricorso, anterigettato. Il secondo motivo va quindi rigettato. 3.Con il terzo motivo la contribuente deduce illegittimità della sentenza per violazione e falsa applicazione dell’art. 109, quinto comma, t.u.i.r., in combinato disposto con gli artt. 1363 e 1367 cod. civ., in relazione all’articolo 360, primo comma, n. 3), c od. proc. civ., « per avere la CTR emesso – nella parte in cui ha deciso arbitrariamente di risolvere la causa su una questione estranea (oltre che inconferente) rispetto al decisumcontenuto dell’ordinanza di rinvio – una sentenza che contrasta sia con le norme di diritto civile in materia di interpretazione dei contratti che con il principio di inerenza per come interpretato da codesta Corte (cfr. pp. 25-31)». Il motivo è inammissibile, per plu rime ragioni (ciascuna idonea alla relativa declaratoria), oltre che infondato. Innanzitutto, deve rilevarsi che, nel censurare « come la CTR non abbia mai analizzato la questione di merito richiesta da codesta Corte nell’ordinanza di rinvio e abbia invece deciso, arbitrariamente, di rianalizzare dal punto di vista contrattuale il caso», il motivo non coglie l’effettiva ratio decidendidella sentenza impugnata, nel contesto della quale, premesse considerazioni generali in ordine al fenomeno giuridico dei gruppi aziendali ed economici ed alle valutazioni delle operazioni c.d. intercompany, il contenuto del contratto de quo è stato preso in considerazione nei termini necessari ad individuare quelle prestazioni la cui utilità per la contribuente, ai fin i della deducibilità, era controversae costituiva l’oggetto dell’esame demandato dal principio di diritto, dal quale la CTR non si è discostata (come già rilevato trattando il primo ed il secondo motivo). Invero la ricorrente imputa, erroneamente, alla se ntenza impugnata quell’ “analisi contrattuale”che essa stessa, però, sostanzialmente ripropone con il motivo in esame, in particolare quanto alla infrazionabilità o meno delle obbligazioni, intesa quale ratio decidendiin assunto fondante la deducibilità o l’indeducibilità dei relativi costi, la cui rilevanza, in questi termini, è tuttavia preclusa dall’ordinanza di cassazione con rinvio, che l’ha già ritenuta espressamente non idonea a determinare la decisione sull’inerenza (cfr. in particolare il punto 2.3 dell’ordinanza n. 19001 del 2021 di questa Corte). Pertanto, anche sotto questo profilo, il motivo è inammissibile. Fermo quanto già rilevato, deve poi aggiungersi che l'accertamento della volontà delle parti in relazione al contenuto di un negozio giuridico si traduce in una indagine di fatto affidata al giudice di merito, per cui il ricorrente per cassazione, al fine di far valere la violazione dei canoni legali di interpretazione contrattuale di cui agli artt. 1362 e ss. c.c., non solo deve fare esplicito riferimento alle regole legali di interpretazione, mediante specifica indicazione delle norme asseritamente violate ed ai principi in esse contenuti, ma è tenuto, altresì, a precisare in quale modo e con quali considerazioni il giudice del merito si sia discostato dai canoni legali assunti come violati o se lo stesso li abbia applicati sulla base di argomentazioni illogiche od insufficienti non potendo, invece, la censura risolversi nella mera contrapposizione dell'interpretazione del ricorrente e quella accolta nella sentenza impugnata ( ex plurimis , da ultimo, Cass . 09/04/2021, n. 9461). Nel caso di specie -pur evocando i principi di cui agli artt. 1363 ( per cui le clausole del contratto si interpretano le une per mezzo delle altre, attribuendo a ciascuna il senso che risulta dal complesso dell'atto) e 1367 cod. civ. (nel dubbio, il contratto o le singole clausole devono interpretarsi nel senso in cui possono avere qualche effetto, anziché in quello secondo cui non ne avrebbero alcuno)- il motivo sostiene genericamente che la CTR « avrebbe dovuto, quantomeno, fare una lettura più attenta del contratto», dalla quale avrebbe dovuto evincere, secondo la ricorrente, la fondatezza dell’interpretazione della contribuente, in ordine alla indivisibilità ed onnicomprensività delle obbligazioni contrattuali cui si ricollegano i costi controversi. Anche per tale ragione, quindi, il motivo è inammissibile, limitandosi di fatto a contrapporre all’accertamento del giudice di merito la tesi della ricorrente. In conclusione, rigettato il ricorso, le spese di legittimità seguono la soccombenza. B)Il ricorso n. 29067/2014 R.G. 1.Con il primo motivo di ricorso, cos̀ rubricato: «Violazione o falsa applicazione di norme di diritto ex art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. per errata interpretazione del contratto vigente tra le parti», la ricorrente lamenta l’error in iudicandonella parte in cui, nella sentenza impugnata, la CTR non ha rilevato che il contratto intervenuto tra le parti sarebbe un contratto unico,non qualificabile come misto e divisibile, con la conseguenzache le royalties pagate, nel rispetto degli accordi delle parti contraenti, sarebbero uniche ed inscindibili,non essendo la stratificazione prevista contrattualmente,ń considerata utile ai fini produttivi. Pertanto, ai fini della valutazione dell’ utilità rilevante per ritenere i relativi costi inerenti all’attività d’impresa e deducibili, non sarebbe corretta una valutazione autonoma in ordine alla prestazione di informazioni tecniche relative ai motori di cilindrata superiore ai 300 c.c. 2.Con il secondo motivo di ricorso, cos̀ rubricato: «Violazione o falsa applicazione di norme di diritto ex art. 360, primo comma, n.3, cod. proc. civ. in rapporto all’art. 109 TUIR» la ricorrente lamenta l’ error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la CTR non ha ritenuto che il requisito dell’inerenza di cui all’art. 109 del t.u.i.r. andasse inteso in senso estensivo, dovendosi ritenere soddisfatto in presenza di componenti negativi di reddito da cui possano derivare ricavi o proventi anche a proiezione futura. I due motivi vano trattati congiuntamente, per la loro connessione, e sono infondati. Invero, a fronte dell’identità oggettiva e soggettiva delle rispettive fattispecie, dedotta dalla stessa ricorrente, deve applicarsi al caso qui sub iudice il medesimo p rincipio di cui all’ordinanza di questa Corte n. 19001 del 6 luglio 2021 di questa Corte. In particolare, per quanto riguarda il primo motivo, deve ribadirsi che tale arresto, cassando le sentenze che avevano disposto diversamente, ha escluso che, ai fini della deducibilità dei costi in esame, abbia rilevanza centrale e determinante il principio civilistico di autonomia contrattuale; ovvero che le obbligazioni scaturenti dal contratto concluso inter partes non fossero frazionabili ; e comunque che la loro previsione contrattuale provasse, di per ś, l'inerenza dei costi e, quindi, delle royalties in maniera del tutto svincolata dall'utilità̀di impresa (Cass. n. 19001 d el 2021 , in motivazione, punto 2.3). Escluso pertanto che la questione relativa alla natura unitaria o mista del titolo negoziale, e divisibile o meno delle obbligazioni, sia determinante, lo stesso precedente ( Cass. n. 19001del 2021, in motivazione, punti 3.1 e 4) ha fatto proprio il principio giurisprudenziale « secondo cui per i costi c.d. infragruppo l'onere della prova dell'esistenza e dell'inerenza dei costi incombe sulla società̀che affermi di aver ricevuto il servizio, occorrendo, affinch́́ il corrispettivo riconosciuto alla capogruppo sia detraibile, che la controllata tragga dal servizio remunerato un'effettiva utilità̀e che quest'ultima sia obiettivamente determinabile ed adeguatamente documentata (cfr. Cass., 14/12/2018, n. 32422; Cass., 11/11/2015, n. 23027; Cass., 01/06/2012, n. 8808; Cass., 13/07/2012, n. 11949, tutte richiamate da Cass. n. 17535 del 2019)».Il principio è stato così massimato:« In tema di reddito di impresa, la deducibilità dei costi derivanti da accordi contrattuali e sui servizi prestati dalla controllante, è subordinata all'effettività ed inerenza della spesa in ordine all'attività di impresa esercitata dalla controllata ed al reale vantaggio che ne sia derivato a quest'ultima, inteso a migliorare la posizione economica o commerciale della stessa.» (Cass. 06/07/2021 , n. 19001 ) . Solo per completezza, va peraltro chiarito che nella motivazione della medesima ordinanza vi è un evidente refusonel riportare il precedente di cui a Cass. 22.03.2021, n. 8001, giacché la mancata trascrizione della negazione «non» può alterare il senso del principio di diritto espresso da quest’ultimo arresto, cos̀ infatti massimato:« In tema di reddito di impresa, ai fini della deducibilità dei costi infragruppo derivanti da accordi "cost sharing agreements", non può ritenersi sufficiente l'esibizione del contratto riguardante le prestazioni di servizi forniti dalla controllante alle controllate - quali le attività direzionali, amministrative, legali e tecniche -e la fatturazione dei corrispettivi, richiedendosi, al contrario, la specifica allegazione di quegli elementi necessari per determinare l'utilità effettiva o potenziale conseguita dalla consociata che riceve il servizio.». Il principio espresso da Cass. n. 19001del 2021 ha peraltro trovato ulteriore conti nuità nella recente affermazione che « In materia di costi cd. infragruppo, affinché il corrispettivo, riconosciuto alla capogruppo o alla società incaricata del servizio a beneficio di altra consociata, sia deducibile dalla società che lo riceve, occorre che la controllata tragga dal servizio remunerato un'effettiva utilità e che quest'ultima sia obiettivamente determinabile ed adeguatamente documentata, anche se a quei costi non corrispondano direttamente ricavi in senso stretto; ne consegue che l'onere della prova in ordine all'esistenza e all'inerenza dei costi sopportati grava sulla contribuente controllata che affermi di aver ricevuto il servizio, tenuta ad una specifica allegazione di quegli elementi necessari per determinare l'utilità effettiva o potenziale conseguita dalla consociata che riceve il servizio.» (Cass. 27/01/2023, n. 2599). Non si è discostata da tali orientamenti la sentenza impugnata, che ha accertato (con giudizio nel merito non censurabile in questa sede) che una parte delle royalties non è deducibile perché « non appariva oggettivamente collegata al processo di produzione adottato», in quanto la parte delle informazioni tecniche riferibile ai motori in questione -che giungono dalla casa madre già interamente realizzati e perfettamente funzionanti, dovendo soltanto essere montati sulle scocche dei mezzi-è «sostanzialmente inutile». Valutazione che, per quanto sintetica, accerta l’ «inutilità» del relativo costo, rispetto all’attività della società contribuente, anche in termini meramente potenziali ed a prescindere dalla corrispondenza diretta con ricavi ( fermo restando, peraltro, che la sentenza della CTR abruzzese n. 475/2022, oggetto del ricorso per cassazione riunito n. 23894/2022 R.G. e qui rigettato, relativamente al medesimo rapporto ha altresì accertato che , come risulta dal p.v.c. che ha preceduto i vari accertamenti, le informazioni tecniche relative ai predetti motori non sono state fornite dalla societ à controllante in alcuna delle forme contrattuali previste). Infine, la quantificazione ( in misura conforme a quella dei verificatori e della pretesa erariale ) dell’incidenza di tale parte dei costi sui corrispettivi contrattuali ̀ frutto di valutazionedi merito del giudice a quo , non censurabil e pertanto in questa sede , e comunque censurata nel secondo motivo con un generico riferimento ai tempi di lavorazione, a titolo di esempio e senza riferimenti concreti e specifici in ordine al preteso evidente errore di calcolo. In conclusione, rigettato il ricorso, le spese di legittimità(liquidate come da dispositivo in considerazione della disposta riunione)seguono la soccombenza. P.Q.M. Rigetta i ricorsi riuniti e condanna la ricorrente al pagamento, in favore della controricorrente, delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in Euro22.000,00 per compensi, oltre alle spese prenotate a debito. Ai sensi dell’art. 1