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CassazionesentenzaSezione 5Decisione del 3 aprile 2026

Cassazione n. 08397/2026

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umero sezionale 232/2026Numero di raccolta generale 8397/2026Data pubblicazione 03/04/2026AGENZIA DELLE ENTRATE e AGENZIA DELLE ENTRATE-RISCOSSIONE, in persona dei rispettivi legali rappresentanti protempore, rappresentate e difese dall’Avvocatura Generale dello Stato– controricorrenti e ricorrenti incidentali –Nonché controCOMUNE [OSCURATO:PERSONA]– intimato –avverso la sentenza n. 4505/2019 della Commissione tributariaregionale della Lombardia, depositata il 13/11/2019.Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 13 gennaio 2026dal consigliere [OSCURATO:PERSONA]Alessandro.1.

Dalla sentenza impugnata emerge che [OSCURATO:PERSONA] dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Milanoun’intimazione di pagamento riferita ad iscrizioni a ruolo relativamentea sette cartelle di pagamento e ad un accertamento esecutivo per Irpef,Irap, Iva, Ici, addizionali regionali e comunali nonché [OSCURATO:PERSONA] pergli anni compresi tra il 2006 e il 2011.2. [OSCURATO:PERSONA] di prime cure respinse il ricorso.3. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale della Lombardia, investitadell’appello del contribuente, accolse il gravame limitatamente agliimporti riferibili alla cartella di pagamento n. 06820120005463052 eall’accertamento esecutivo n.

TNCTNRM000406, stante la ritenutaNumero registro generale 15237/2020Numero sezionale 232/2026Numero di raccolta generale 8397/2026Data pubblicazione 03/04/2026assenza di prova della notificazione di tali atti, disattendendo, invece,le ulteriori censure dell’appellante.4.

Avverso tale ultima pronuncia, per la parte a lui sfavorevole,[OSCURATO:PERSONA] ha proposto ricorso per cassazione affidandoloa dodici motivi, ulteriormente illustrati da memoria ex art. 380-bis1c.p.c.5.

L’Agenzia delle entrate e l’Agenzia delle entrate-Riscossione hannoresistito con controricorso e ricorso incidentale affidato a un motivo,rispetto al quale il contribuente si è difeso con proprio controricorso.6.

Il Comune di Milano è rimasto intimato.RAGIONI DELLA DECISIONE1.

Con i primi sei motivi del ricorso principale [OSCURATO:PERSONA] una serie di doglianze attinenti alla questione delle notificazionidelle cartelle di pagamento presupposte all’intimazione impugnata,lamentando una pluralità di errori commessi dal Giudice d’appello nelritenere tali notificazioni valide.

Nell’ambito di questo primo gruppo dicensure vanno dapprima esaminati, per ragioni di priorità logica, ilsecondo e il sesto motivo del ricorso, con i quali il contribuente si duoledella nullità della sentenza impugnata per carenze del suo impiantomotivazionale.2.

Con il secondo motivo del ricorso principale si deduce, in relazioneall’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c., la violazione degli artt. 36 e 61 d.lgs.n. 546 del 1992 nonché dell’art. 112 c.p.c. e dell’art. 118 disp. att. c.p.c.per contraddittorietà della motivazione della sentenza d’appello, che haritenuto valide le varie notificazioni delle cartelle, pur essendo state questeeseguite, in periodi di tempo sostanzialmente sovrapponibili, talvolta aseguito di temporanea assenza, talaltra a seguito di irreperibilità assolutadel contribuente, che però aveva sempre mantenuto lo stesso domiciliofiscale.Numero registro generale 15237/2020Numero sezionale 232/2026Numero di raccolta generale 8397/2026Data pubblicazione 03/04/20263.

Il motivo è infondato giacché, nel fare riferimento a notifiche eseguitea volte a seguito di riscontrata irreperibilità assoluta del destinatario, avolte a seguito di rilevata temporanea assenza, la sentenza impugnata,lungi dal rendere affermazioni intrinsecamente contraddittorie, si èlimitata a dar conto di quanto emergente dalle relate di notifica e dagliavvisi di accertamento versati in atti.4.

Con il sesto motivo del ricorso principale si deduce, in relazione all’art.360, comma 1, n. 4, c.p.c., la violazione degli artt. 36 e 61 d.lgs. n. 546del 1992 nonché dell’art. 112 c.p.c. e dell’art. 118 disp. att. c.p.c. perchéla sentenza reca una motivazione meramente apparente in merito al temadelle notifiche delle cartelle, ritenute dalla CTR valide senza indicare leprove sulle quali ha fondato tale convincimento.5.

Il motivo è infondato in quanto la sentenza impugnata illustra,sinteticamente ma in modo compiuto, le ragioni poste a fondamento dellavalutazione di validità delle notifiche delle cartelle, facendo riferimento aidocumenti versati in atti da cui risulta, da un lato, l’esecuzione da partedell’ufficiale notificatore di infruttuosi tentativi di accesso presso l’indirizzodel destinatario, dall’altro, il deposito degli atti da notificare presso la casacomunale: adempimenti, questi, che il Giudice d’appello haevidentemente ritenuto sufficienti per il valido perfezionamento dellenotifiche per cui è causa.6.

Con il primo motivo del ricorso principale si deduce, in relazione all’art.360, comma 1, n. 3, c.p.c., la falsa applicazione dell’art. 60, lett. e), d.P.R.n. 600 del 1973 e dell’art. 2700 c.c. nonché la violazione degli artt. 25 e26 d.P.R. n. 602 del 1973, 140 e 148 c.p.c., 48 disp. att. c.p.c., 2697 e2729 c.c.

Secondo il ricorrente la sentenza impugnata ha erroneamenteconsiderato valida la notificazione di sei delle sette cartelle di pagamentocui si riferiva l’intimazione impugnata, ritenendo accertata l’irreperibilitàassoluta di esso contribuente pur senza alcuna indicazione delle ricercheeseguite da parte dell’agente notificatore, e ritenendo che per ilNumero registro generale 15237/2020Numero sezionale 232/2026Numero di raccolta generale 8397/2026Data pubblicazione 03/04/2026perfezionamento della notificazione fosse sufficiente, nei casi ditemporanea assenza del destinatario, il semplice deposito del plico pressola casa comunale senza invio della comunicazione di avvenuto deposito.Il ricorrente ha inoltre lamentato che le contestate notifiche sono stateconsiderate regolari sulla base di semplici copie delle relate, che invecenon sono idonee a comprovare il valido perfezionamento dellanotificazione.7.

Il motivo è fondato nei termini che di seguito si precisano.7.1.

Secondo questa Corte, la notificazione degli avvisi e degli atti tributariimpositivi va eseguita ai sensi dell’art. 140 c.p.c. solo ove sia conosciutala residenza o l’indirizzo del destinatario che, per temporaneairreperibilità, non sia stato rinvenuto al momento della consegna dell’atto,mentre va effettuata ex art. 60, comma 1, lett. e), del d.P.R. n. 600 del1973 quando il notificatore non reperisca il contribuente perchétrasferitosi in luogo sconosciuto, sempre che abbia accertato, previericerche, attestate nella relata, che il trasferimento non sia consistito nelmero mutamento di indirizzo nell’ambito dello stesso comune del domiciliofiscale (Cass. n. 6788/2017).Quanto detto vale anche per la notificazione delle cartelle di pagamento,stante il richiamo alle modalità di cui all’art. 60 d.P.R. n. 600 del 1973contenuto all’art. 26 d.P.R. n. 602 del 1973 secondo la sua portataprecettiva risultante dalla sentenza della Corte costituzionale n.258/2012, che ha condotto ad una sostanziale uniformazione dellemodalità di notificazione degli atti di accertamento e delle cartelle dipagamento nei casi di irreperibilità, relativa od assoluta, del destinatario.E vale altresì per la notificazione dell’avviso di intimazione, stante quantoprevisto dall’art. 49, comma 2, d.P.R. n. 602 del 1973, che estende laprevisione del precedente art. 26 a tutti gli atti relativi al procedimento diesecuzione forzata.Numero registro generale 15237/2020Numero sezionale 232/2026Numero di raccolta generale 8397/2026Data pubblicazione 03/04/2026Nelle ipotesi di cd. irreperibilità relativa, il perfezionamento della notificaavviene con il deposito di copia dell’atto nella casa del comune in cui lanotificazione deve eseguirsi, con l’affissione dell’avviso di deposito allaporta dell’abitazione o ufficio o azienda del destinatario e, infine, con lacomunicazione con raccomandata a.r. dell’avvenuto deposito nella casacomunale dell’atto; il perfezionamento della notifica avviene entro diecigiorni dalla spedizione di detta raccomandata.È stato altresì precisato che la notificazione di un atto eseguita ex art. 140c.p.c. non può considerarsi perfezionata quando l’ufficiale notificatore nondia atto, espressamente e puntualmente, nella relata dell’invio dellaraccomandata, con avviso di ricevimento, della comunicazionedell’avvenuto deposito dell’atto presso la casa del comune in cui la notificadeve essere eseguita, non potendo l’attuazione del relativo adempimentoessere dimostrata aliunde (Cass. n. 7159/2024).Per converso, per le ipotesi di cd. irreperibilità assoluta, per ilperfezionamento della notifica si richiede, accanto al deposito dell’attonella casa comunale, l’affissione dell’avviso nell’albo del Comune e ildecorso del termine di otto giorni dalla data di affissione.In tema di irreperibilità assoluta del destinatario della notifica, va poiricordato che questa Corte, già al di fuori dell’ambito della notifica di attiimpositivi o riscossivi, ha chiarito che il ricorso alle formalità dinotificazione previste dall’art. 143 c.p.c. per le persone irreperibili non puòessere affidato alle mere risultanze di una certificazione anagrafica, mapresuppone sempre e comunque che, nel luogo di ultima residenza nota,siano compiute effettive ricerche e che di esse l’ufficiale giudiziario diaespresso conto (Cass. n. 40467/2021; nello stesso senso, ex plurimis,Cass. n. 24107/2016; Cass. n. 6765/2019; Cass. n. 23183/2023; Cass.n. 1172/2024; Cass. n. 781/2025).Del tutto analoga è la situazione contemplata dall’art. 60, comma 1, lett.e), d.P.R. n. 600 del 1973, prescrivendo tale disposizione che il messoNumero registro generale 15237/2020Numero sezionale 232/2026Numero di raccolta generale 8397/2026Data pubblicazione 03/04/2026notificatore può procedere a tale notifica solo quando non reperisca ilcontribuente, il quale, dalle notizie acquisite all’atto della notifica, risultitrasferito in luogo sconosciuto.

La giurisprudenza della Corte hainterpretato tale disposto nel senso che è necessario e sufficiente cheemerga che tali ricerche siano state effettuate da parte del messonotificatore in relazione alla notifica in esame (v.

Cass. n. 20425/2007nonché Cass. n. 27729/2024).7.2.

Ciò precisato in termini generali, la sentenza impugnata dà atto chele notificazioni delle sei cartelle di pagamento di cui qui si controverte sonostate eseguite, in alcuni casi, a seguito di rilevata irreperibilità assolutadel destinatario, in altri casi, a seguito di riscontrata assenza temporaneadello stesso (cd. irreperibilità relativa).

Ciò è del resto conforme alleprospettazioni sia del contribuente che delle stesse controricorrenti, lequali, nel proprio controricorso, hanno infatti precisato che le cartelle dipagamento nn. 06820110001790074000, 06820130173304983000 e06820140120063173000 sono state notificate dal messo notificatore aisensi dell’art. 140 c.p.c. stante la temporanea assenza del destinatario,mentre le cartelle di pagamento nn. 0682012000543153000,06820120240986562000 e 06820130223099413000 sono statenotificate con il cd. rito degli irreperibili di cui all’art. 60, comma 1, lett. e)d.P.R. n. 600 del 1973.7.3.

Nella sentenza impugnata, tuttavia, la CTR si è limitata ad affermareche la documentazione inerente alle procedure notificatorie delle variecartelle dà atto di più tentativi di accesso da parte dell’ufficiale notificatore,cui ha fatto «seguito il deposito presso la [OSCURATO:PERSONA] e l’esecuzionedegli adempimenti consequenziali», aggiungendo poi, del tuttoapoditticamente, che «Rispetto a tutte queste cartelle, la documentazioneversata in atti appare esaustiva e le modalità di notificazione regolarmenteavvenute.

Gli accessi sono sempre avvenuti in [OSCURATO:PERSONA] aNumero registro generale 15237/2020Numero sezionale 232/2026Numero di raccolta generale 8397/2026Data pubblicazione 03/04/2026Milano ove, pacificamente (la circostanza è ammessa dallo stessocontribuente) questi risultava risiedere negli anni in questione».In definitiva, pur a fronte di specifiche contestazioni mosse dalcontribuente sin dal giudizio di primo grado, i giudici d’appello hannoomesso di verificare: i) rispetto alle notifiche eseguite con il cd. rito degliirreperibili, l’attestazione da parte dell’ufficiale notificatore dell’effettivaesecuzione di ricerche; ii) rispetto alle notifiche compiute ai sensi dell’art.140 c.p.c., l’attestazione nella relata dell’invio della raccomandata, conavviso di ricevimento, relativa alla comunicazione dell’avvenutodeposito dell’atto da notificare presso la casa comunale nonché ilcontenuto del relativo avviso di ricevimento.7.4.

Omettendo tali accertamenti, la CTR si è posta in contrasto con laconsolidata giurisprudenza di questa Corte, secondo la quale lanotificazione effettuata con la procedura di cui all’art. 60, comma 1, lett.e), d.P.R. n. 600 del 1973 richiede che il notificante dimostri di aver svoltoricerche volte a stabilire che il contribuente non abbia più l’abitazione,l’ufficio o l’azienda o la sede nel Comune del domicilio fiscale, non potendo,pertanto, ritenersi valida in difetto di evidenze concrete circa ilcompimento di tali ricerche (cfr. Cass. n. 23223/2024, Cass. n.1384/2024, Cass. n. 8823/2024, Cass. n. 1172/2024).

Si è posta altresìin contrasto con l’orientamento della giurisprudenza di legittimità secondocui la prova del perfezionamento del procedimento notificatorio di cuiall’art. 140 c.p.c. può essere data dal notificante esclusivamenteraccomandata contenente la comunicazione di avvenuto deposito (Cass.n. 22912/2025; v. anche, con specifico riferimento alla proceduradisciplinata dall’art. 8 legge n. 890 del 1982 ma con considerazioniestensibili, ed espressamente estese, anche alla procedura di cui all’art.140 c.p.c., Cass. n. 26593/2024).Numero registro generale 15237/2020Numero sezionale 232/2026Numero di raccolta generale 8397/2026Data pubblicazione 03/04/20267.5.

Deve invece escludersi la fondatezza dell’ulteriore doglianzaformulata con il primo motivo, quella cioè volta a censurare l’erroneitàdella sentenza impugnata per aver valutato la regolarità delle notifichesulla base di semplici copie delle relative relate e dei relativi avvisi diricevimento.Sul punto è sufficiente richiamare il principio, consolidato nellagiurisprudenza della Corte, secondo cui il disconoscimento di notifica dellacartella esattoriale, laddove l’agente della riscossione produca in giudiziocopia fotostatica della relata di notifica o dell’avviso di ricevimento el’obbligato contesti la conformità delle copie prodotte agli originali, ai sensidell’art. 2719 c.c., necessita di specificazione delle ragioni della asseritanon conformità, essendo viceversa insufficiente, a tal fine, il genericomero disconoscimento (da ultimo v.

Cass. n. 8604/2025).Nella specie il ricorrente non ha indicato di aver specificamente contestatola conformità agli originali delle copie prodotte dall’Agenzia, sicché ilgiudizio sulla validità della contestate notificazioni ben poteva essereeseguito tramite l’esame della documentazione offerta in copia.8.

L’accoglimento del primo motivo del ricorso principale comportal’assorbimento del terzo, del quarto e del quinto motivo, con i quali ilricorrente ha censurato la sentenza impugnata i) per omesso esame didocumenti da cui emergeva l’invalidità delle notifiche effettuate; ii) pervizio del ragionamento presuntivo su cui si è fondata la decisione diritenere valide le contestate notificazioni; iii) per travisamento delle provedirette a dimostrare la regolarità delle dette notifiche.9.

Con il settimo motivo del ricorso principale si deduce, in relazione all’art.360, comma 1, n. 3, c.p.c., la nullità della sentenza per aver ritenutolegittima la costituzione in giudizio dell’Agenzia delle entrate-Riscossione,che aveva a tal fine conferito procura difensiva ad un avvocato del liberoforo anziché essere difesa da propri dipendenti o dall’Avvocatura delloStato come necessario per legge dinanzi alle commissioni tributarie.Numero registro generale 15237/2020Numero sezionale 232/2026Numero di raccolta generale 8397/2026Data pubblicazione 03/04/202610.

Il motivo è infondato.10.1.

Deve osservarsi che, come già chiarito da questa Corte nel suomassimo consesso nomofilattico, ai fini della rappresentanza e difesa ingiudizio, l’Agenzia delle entrate–Riscossione, impregiudicata la generalefacoltà di avvalersi anche di propri dipendenti delegati davanti al tribunaleed al giudice di pace, si avvale: a) dell’Avvocatura dello Stato nei casiprevisti come riservati ad essa dalla Convenzione intervenuta (fatte salvele ipotesi di conflitto e, ai sensi dell’art. 43, comma 4, r.d. n. 1611 del1933, di apposita motivata delibera da adottare in casi speciali e dasottoporre all'organo di vigilanza), oppure ove vengano in rilievo questionidi massima o aventi notevoli riflessi economici; b) di avvocati del liberoforo, senza bisogno di formalità, né della delibera prevista dall’art. 43,comma 4, r.d. cit. – nel rispetto degli articoli 4 e 17 del d.lgs. n. 50 del2016 e dei criteri di cui agli atti di carattere generale adottati ai sensidell'art. 1, comma 5 del d.l. 193 del 2016, conv. in l. n. 225 del 2016 – intutti gli altri casi ed in quelli in cui, pure riservati convenzionalmenteall’Avvocatura erariale, questa non sia disponibile ad assumere ilpatrocinio.

Quando la scelta tra il patrocinio dell’Avvocatura erariale equello di un avvocato del libero foro discende dalla riconduzione dellafattispecie alle ipotesi previste dalla Convenzione tra l’Agenzia el’Avvocatura dello Stato o di indisponibilità di questa ad assumere ilpatrocinio, la costituzione dell’Agenzia a mezzo dell’una o dell’altro postulanecessariamente ed implicitamente la sussistenza del relativopresupposto di legge, senza bisogno di allegazione e di prova al riguardo,nemmeno nel giudizio di legittimità (Cass., sez. un., n. 30008/2019).Il principio di fondo assunto in tale arresto giurisprudenziale è chel’avvalimento dell’Avvocatura dello Stato da parte delle agenzie fiscali, ein particolare dell’Agenzia delle entrate-Riscossione, è rimesso alla fonteconvenzionale, per cui: «a) se la convenzione riserva all’Avvocatura diStato la difesa e rappresentanza in giudizio, l’Agenzia può evitarla solo inNumero registro generale 15237/2020Numero sezionale 232/2026Numero di raccolta generale 8397/2026Data pubblicazione 03/04/2026caso di conflitto, oppure alle condizioni dell’art. 43, co. 4, r.d. n. 1611 del1933 (cioè adottando la delibera motivata e specifica e sottoposta agliorgani di vigilanza), oppure ancora ove l’Avvocatura erariale si rendaindisponibile; b) se, invece, la convenzione non riserva all’Avvocaturaerariale la difesa e rappresentanza in giudizio, non è richiesta l’adozionedi apposita delibera od alcuna altra formalità per ricorrere al patrocinio amezzo di avvocati del libero foro (da scegliere in applicazione dei criterigenerali di cui agli atti di carattere generale di cui al quinto comma e nelrispetto dei principi del codice dei contratti pubblici)».10.2.

Contrariamente a quanto sostenuto dal ricorrente, la valenza deiprincipi sanciti dalle Sezioni unite nella sentenza testé richiamata non èlimitata ai soli giudizi dinanzi al giudice di pace e al tribunale, ma siestende anche a quelli dinanzi ai giudici tributari.Questa Corte ha già affermato, infatti, che in tema di difesa erappresentanza in giudizio, l’Agenzia delle entrate e l’Agenzia delleentrate-Riscossione si avvalgono dell’Avvocatura dello Stato nei casiprevisti dalle convenzioni con quest’ultima stipulate, fatte salve le ipotesidi conflitto, quali le condizioni di cui art. 43, comma 4, del R.d. n. 1611del 1933 oppure l’indisponibilità dell’Avvocatura; ne consegue che non èrichiesta l’adozione di apposita delibera o alcun’altra formalità perricorrere al patrocinio a mezzo di avvocati del libero foro quando laconvenzione non riserva all’Avvocatura erariale la difesa, come nelcontenzioso tributario, per il quale la convenzione esime le predetteAgenzie dal ricorso alla difesa erariale per i giudizi innanzi alle corti digiustizia tributaria (così Cass. n. 28199/2024).10.3.

Orbene, nel caso in esame non solo il ricorrente non ha fatto alcunriferimento al contenuto della Convenzione tra l’Agenzia e l’Avvocaturadello Stato – omissione che già di per sé impedirebbe di verificare se l’attoconvenzionale riservasse o meno all’Avvocatura erariale larappresentanza in giudizio dell’ente, precludendo così di accertare laNumero registro generale 15237/2020Numero sezionale 232/2026Numero di raccolta generale 8397/2026Data pubblicazione 03/04/2026fondatezza delle doglianze mosse dal Leva in ordine al mancato rispettodelle condizioni di legge per il conferimento dell’incarico difensivo ad unavvocato del libero foro – ma la stessa Agenzia delle entrate-Riscossioneha precisato che il vigente Protocollo d’intesa del 22 giugno 2017 prevedeespressamente, al punto 3.4.2., che «L’Ente sta in giudizio avvalendosidirettamente di propri dipendenti o di avvocati del libero foro, iscritti nelproprio Elenco avvocati, nelle controversie relative a: - liti innanzi alGiudice di Pace (compresa la fase di appello); - liti innanzi alle SezioniLavoro di Tribunale e Corte d’Appello; - liti innanzi alle CommissioniTributarie».

Nella specie, dunque, la base convenzionale (richiamata dalladisposizione di cui all’art. 1 d.l. n. 193 del 2006), esclude la necessità delricorso alla difesa erariale proprio per le liti innanzi alle commissionitributarie.11.

Con l’ottavo motivo del ricorso principale si deduce, in relazione all’art.360, comma 1, n. 4, c.p.c., la nullità della sentenza impugnata permotivazione apparente in relazione all’eccezione di omessa pronuncia daparte del giudice di primo grado in ordine alla tardiva costituzione ingiudizio del Comune di Milano, avvenuta solo dodici giorni primadell’udienza.12.

Il motivo è infondato in quanto, contrariamente a quanto lamentatodal ricorrente, la sentenza della CTR reca sul punto una motivazionesintetica ma compiuta e ben comprensibile, con la quale, in sostanza,l’eccezione viene considerata inammissibile perché formulata in terminigenerici, con mero e sintetico richiamo all’atto introduttivo del giudizio.13.

Con il nono motivo del ricorso principale si deduce, in relazione all’art.360, comma 1, nn. 3 e 4, c.p.c., la nullità della sentenza impugnata pernon avere essa rilevato l’inesistenza della notificazione via pecdell’intimazione di pagamento impugnata, stante l’allegazione almessaggio di posta elettronica di una mera copia in formato “pdf”dell’intimazione stessa, priva di firma digitale, con conseguente erroneaNumero registro generale 15237/2020Numero sezionale 232/2026Numero di raccolta generale 8397/2026Data pubblicazione 03/04/2026applicazione da parte del giudice di merito del principio di raggiungimentodello scopo di cui all’art. 156 c.p.c., non operante in ipotesi di inesistenzadell’atto.

Con tale mezzo il ricorrente lamenta altresì l’illogicità dellamotivazione adottata sul punto dalla CTR nonché l’omessa pronuncia inmerito alla natura insanabile del vizio di omessa sottoscrizione digitaledell’atto impugnato.14.

Il motivo è infondato.14.1.

Giova sul punto ricordare il consolidato orientamento dellagiurisprudenza di legittimità, per il quale l’inesistenza della notificazione èun vizio residuale, essendo infatti configurabile, in base ai principi distrumentalità delle forme degli atti processuali e del giusto processo, oltreche in caso di totale mancanza materiale dell’atto, nelle sole ipotesi in cuivenga posta in essere un’attività priva degli elementi costitutivi essenzialiidonei a rendere riconoscibile un atto qualificabile come notificazione,ricadendo ogni altra ipotesi di difformità dal modello legale nella categoriadella nullità.

Tali elementi consistono: a) nell’attività di trasmissione,svolta da un soggetto qualificato, dotato, in base alla legge, dellapossibilità giuridica di compiere detta attività, in modo da poter ritenereesistente e individuabile il potere esercitato; b) nella fase di consegna,intesa in senso lato come raggiungimento di uno qualsiasi degli esitipositivi della notificazione previsti dall’ordinamento (in virtù dei quali, cioè,la stessa debba comunque considerarsi, ex lege, eseguita), restando,pertanto, esclusi soltanto i casi in cui l’atto venga restituito puramente esemplicemente al mittente, così da dover reputare la notificazionemeramente tentata ma non compiuta, cioè, in definitiva, omessa (Cass.sez. un., n. 14916/2016; Cass. n. 2174/2017; Cass. n. 20659/2017;Cass. n. 3816/2018; Cass. n. 26511/2022).

Tali principi già da temposono stati affermati anche nelle ipotesi di notifica delle cartelle dipagamento (Cass. n. 21865/2016).Numero registro generale 15237/2020Numero sezionale 232/2026Numero di raccolta generale 8397/2026Data pubblicazione 03/04/202614.2.

Alla luce di tali coordinate ermeneutiche, la mancanza di firmadell’atto trasmesso mediante posta elettronica certificata non rientra nelnovero dei vizi o delle omissioni che possono dar luogo all’inesistenzagiuridica della notificazione, anche perché trattasi, tutt’al più, di un difettodell’atto da notificare, non già di un difetto attinente alla notifica in quantotale.14.3.

Sotto altro profilo, è stato più volte affermato da questa Corte chela mancanza della sottoscrizione della cartella di pagamento da parte delfunzionario competente non comporta l’invalidità dell’atto qualora nonvenga in dubbio la riferibilità di questo all’Autorità da cui promana, inquanto l’autografia della sottoscrizione è elemento essenziale dell’attoamministrativo nei soli casi in cui sia prevista dalla legge.

Ad ulterioreconforto di tale assunto, è stato ricordato che, ai sensi dell’art. 25 deld.P.R. n. 602 del 1973, la cartella, quale documento per la riscossionedegli importi contenuti nei ruoli, deve essere predisposta secondol’apposito modello approvato con d.m., che non prevede la sottoscrizionedell’esattore, ma solo la sua intestazione e l’indicazione della causale,tramite apposito numero di codice (Cass. n. 27181/2020, Cass. n.31605/2019; Cass., n. 21290/2018; Cass. n. 26053/2015).I principi ora esposti, specificamente formulati con riguardo alla cartella dipagamento, valgono anche rispetto all’avviso di intimazione – la cuinotificazione al contribuente deve precedere l’espropriazione ove questanon sia iniziata entro un anno dalla notifica della cartella di pagamento –considerato che anche tale atto, giusta il disposto dell’art. 50, comma 3,d.P.R. n. 602 del 1973, va redatto in conformità di un modello approvatocon decreto del Ministero delle finanze e che tale decreto, quello del 28giugno 1999, ha delineato un modello che non prevede la sottoscrizionedell’esattore.14.4.

Va poi ricordato, per l’ipotesi in cui si volesse ritenere che lanotificazione dell’intimazione di pagamento per cui è causa sia nulla,Numero registro generale 15237/2020Numero sezionale 232/2026Numero di raccolta generale 8397/2026Data pubblicazione 03/04/2026l’ulteriore insegnamento, più volte ribadito da questa Corte, per cuinell’ipotesi di nullità della notifica dell’atto impositivo o della faseriscossiva, tale nullità «è sanata, a norma dell’art. 156 c.p.c., comma2, per effetto del raggiungimento del suo scopo, il quale, postulandoche alla notifica invalida sia comunque seguita la conoscenza dell’attoda parte del destinatario, può desumersi anche dalla tempestivaimpugnazione, ad opera di quest’ultimo, dell’atto invalidamentenotificato» (Cass. n. 1238/2014).Questa Corte ha anche chiarito, estendendo gli effetti sananti non soloagli atti processuali, ma anche a quelli amministrativi come quello cheviene qui in rilievo, che «la notificazione è una mera condizione diefficacia e non un elemento costitutivo dell’atto amministrativo diimposizione tributaria, cosicché il vizio di nullità ovvero di inesistenzadella stessa è irrilevante ove l’atto abbia raggiunto lo scopo» (Cass. n.654/2014; v. anche Cass. 21071/2018).14.5.

In merito al punto ora in esame la sentenza impugnata ha insostanza affermato che, a prescindere dalla sussistenza o meno dellafirma, l’intimazione di pagamento è valida dal momento chel’amministrazione non l’ha mai disconosciuta come propria, e checomunque un’eventuale invalidità della notificazione sarebbe statasanata, giusta il principio di raggiungimento dello scopo, dall’avvenutaproposizione del ricorso di primo grado.Tali statuizioni sono pienamente conformi ai principi giurisprudenzialidianzi ricordati, e perciò vanno esenti dalle censure da esse rivolte.15.

Con il decimo motivo del ricorso principale si deduce, in relazioneall’art. 360, comma 1, n. 3 e 4, c.p.c., la nullità della sentenza impugnataper aver ritenuto correttamente motivati gli atti impugnati, in violazionedegli artt. 7 e 17 della legge n. 212 del 2000.

Il ricorrente lamenta, poi,che la motivazione che sorregge la sentenza sul punto sarebbemeramente apparente.Numero registro generale 15237/2020Numero sezionale 232/2026Numero di raccolta generale 8397/2026Data pubblicazione 03/04/202616.

Con l’undicesimo motivo del ricorso principale si deduce, in relazioneall’art. 360, comma 1, n. 3 e 4, c.p.c., la nullità della sentenza impugnataper violazione degli artt. 3, 5, 6 e 7, comma 4, d.lgs. n. 472 del 1997nonché per essere essa fondata su una motivazione meramenteapparente in ordine alla contestata sproporzione delle sanzioni.

Secondoil ricorrente la sentenza impugnata non avrebbe rilevato l’eccessivasproporzione delle sanzioni applicate, anche alla luce della buona fededella sua condotta, e avrebbe comunque omesso di rideterminare alribasso tali sanzioni, in ossequio al principio del favor rei, alla luce dellemodifiche normative introdotte dal d.lgs. n. 158 del 2015.17.

I due motivi da ultimo illustrati sono assorbiti dall’accoglimento delprimo motivo.18.

Il dodicesimo motivo del ricorso principale, con cui il ricorrentelamenta l’omessa pronuncia della CTR sul proprio motivo di appelloconcernente la condanna alle spese da lui subita in primo grado nonchél’erronea regolamentazione delle spese del giudizio d’appello, a luiaddossate nonostante il parziale accoglimento del suo gravame, èanch’esso assorbito dall’accoglimento del primo motivo e dellaconseguente necessità di rinviare la causa al giudice di merito, cheprovvederà ad una nuova regolazione delle spese processuali inconsiderazione dell’esito complessivo del giudizio.

A questo riguardo devesolo rammentarsi che l’unitarietà e la globalità del criterio dellasoccombenza comporta che, in relazione all’esito finale della lite, il giudicedeve individuare la parte parzialmente soccombente e quella, perconverso, parzialmente vincitrice (tra le altre, v.

Cass. n. 17523/2011;Cass. n. 4052/2009) in favore della quale egli è tenuto a provvedere sullespese secondo il principio della soccombenza applicato all’esito globale delgiudizio (v. anche Cass. n. 23639/2024).19.

Con l’unico motivo del ricorso incidentale l’Agenzia delle entrate el’Agenzia delle entrate-Riscossione deducono, in relazione all’art. 360,Numero registro generale 15237/2020Numero sezionale 232/2026Numero di raccolta generale 8397/2026Data pubblicazione 03/04/2026comma 1, n. 5, c.p.c., «omesso esame circa un fatto decisivo per ilgiudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti, con riferimento allaprova dell’avvenuta rituale notifica dell’avviso di accertamento esecutivon.

TNVTNRM000406».

Secondo le ricorrenti incidentali, nel proprio atto dicontrodeduzioni esse avevano argomentato in merito alla regolarità dellanotifica dell’accertamento esecutivo, avvenuta a mezzo posta ai sensidell’art. 14 della legge n. 890 del 1982, indicando anche di aver allegato«copia dell’avviso di accertamento e fotocopia della busta restituita almittente» sicché «Ove il Giudice del gravame avesse scrutinato taleargomentazione delle controdeduzioni depositate nel processo di appello,erroneamente ritenuta omessa in sentenza, vagliando la documentazioneprobatoria versata agli atti del giudizio, in allegato alla memoria illustrativadepositata innanzi al Giudice di prima grado in data 21/12/2016, lastatuizione sarebbe stata evidentemente di diverso tenore».20.

Il motivo è infondato.20.1 Questa Corte ha già avuto occasione di chiarire che l’art. 360, comma1, n. 5, c.p.c., come riformulato ex art. 54 d.l. n. 83 del 2012, prevede unvizio specifico denunciabile per cassazione, relativo all’omesso esame diun fatto storico, principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testodella sentenza o dagli atti processuali, che abbia formato oggetto didiscussione tra le parti e abbia carattere decisivo (nel senso che, seesaminato, avrebbe determinato un esito diverso della controversia); vaquindi escluso che tale omesso esame possa riguardare l’argomentazionedella parte la quale, svolgendo le proprie tesi difensive, non fa chemanifestare il proprio pensiero sulle conseguenze di un certo fatto o diuna determinata situazione giuridica (Cass. n. 2961/2025).Alla luce del principio testé esposto, fermo restando che la questione dellaritualità o meno della notificazione dell’accertamento esecutivo è stataoggetto di specifico e ampio esame da parte del Giudice d’appello, il fattoche questi non si sia espresso sulle singole argomentazioni svolte delleNumero registro generale 15237/2020Numero sezionale 232/2026Numero di raccolta generale 8397/2026Data pubblicazione 03/04/2026Agenzie fiscali al fine di evidenziare la regolarità della contestatanotificazione non dà luogo ad alcun vizio censurabile ai sensi dell’art. 360,comma 1, n. 5, c.p.c.20.2 Va solo aggiunto, da un lato, che contrariamente a quanto dedottodalle controricorrenti, la CTR ha esaminato l’atto di controdeduzioni inappello ritenendolo privo di argomentazioni specifiche in merito allanotifica di cui trattasi («Anche nell’atto di controdeduzioni l’Ufficio nullarileva di specifico al riguardo»), dall’altro, che le Agenzie fiscali non hannoin alcun modo chiarito quale sia il contenuto dei documenti («copiadell’avviso di accertamento e fotocopia della busta restituita al mittente»)che a loro giudizio fornirebbero la prova del valido perfezionamento delprocedimento notificatorio, sicché rimane del tutto apodittico l’asseritocarattere decisivo di questi documenti rispetto ad un diverso esito delgiudizio.21.

In conclusione deve accogliersi il primo motivo del ricorso principalenei termini sopra precisati, rigettati il secondo, il sesto, il settimo, l’ottavo,il nono, e assorbiti gli altri, mentre va rigettato il ricorso incidentale; diconseguenza va cassata la sentenza impugnata con rinvio alla Corte digiustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversacomposizione, che provvederà anche a regolare le spese del presentegiudizio di legittimità.

P.Q.MLa Corte accoglie il primo motivo del ricorso principale nei termini dicui in motivazione, rigettati il secondo, il sesto, il settimo, l’ottavo, ilnono, e assorbiti gli altri; rigetta il ricorso incidentale; cassa lasentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia, anche perla regolamentazione delle spese del presente giudizio di legittimità, allaCorte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, indiversa composizione.Numero registro generale 15237/2020Numero sezionale 232/2026Numero di raccolta generale 8397/2026Data pubblicazione 03/04/2026Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 13 gennaio 2026La PresidenteTania Hmeljak

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
umero sezionale 232/2026Numero di raccolta generale 8397/2026Data pubblicazione 03/04/2026AGENZIA DELLE ENTRATE e AGENZIA DELLE ENTRATE-RISCOSSIONE, in persona dei rispettivi legali rappresentanti protempore, rappresentate e difese dall’Avvocatura Generale dello Stato– controricorrenti e ricorrenti incidentali –Nonché controCOMUNE [OSCURATO:PERSONA]– intimato –avverso la sentenza n. 4505/2019 della Commissione tributariaregionale della Lombardia, depositata il 13/11/2019.Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 13 gennaio 2026dal consigliere [OSCURATO:PERSONA]Alessandro.1. Dalla sentenza impugnata emerge che [OSCURATO:PERSONA] dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Milanoun’intimazione di pagamento riferita ad iscrizioni a ruolo relativamentea sette cartelle di pagamento e ad un accertamento esecutivo per Irpef,Irap, Iva, Ici, addizionali regionali e comunali nonché [OSCURATO:PERSONA] pergli anni compresi tra il 2006 e il 2011.2. [OSCURATO:PERSONA] di prime cure respinse il ricorso.3. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale della Lombardia, investitadell’appello del contribuente, accolse il gravame limitatamente agliimporti riferibili alla cartella di pagamento n. 06820120005463052 eall’accertamento esecutivo n. TNCTNRM000406, stante la ritenutaNumero registro generale 15237/2020Numero sezionale 232/2026Numero di raccolta generale 8397/2026Data pubblicazione 03/04/2026assenza di prova della notificazione di tali atti, disattendendo, invece,le ulteriori censure dell’appellante.4. Avverso tale ultima pronuncia, per la parte a lui sfavorevole,[OSCURATO:PERSONA] ha proposto ricorso per cassazione affidandoloa dodici motivi, ulteriormente illustrati da memoria ex art. 380-bis1c.p.c.5. L’Agenzia delle entrate e l’Agenzia delle entrate-Riscossione hannoresistito con controricorso e ricorso incidentale affidato a un motivo,rispetto al quale il contribuente si è difeso con proprio controricorso.6. Il Comune di Milano è rimasto intimato.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con i primi sei motivi del ricorso principale [OSCURATO:PERSONA] una serie di doglianze attinenti alla questione delle notificazionidelle cartelle di pagamento presupposte all’intimazione impugnata,lamentando una pluralità di errori commessi dal Giudice d’appello nelritenere tali notificazioni valide. Nell’ambito di questo primo gruppo dicensure vanno dapprima esaminati, per ragioni di priorità logica, ilsecondo e il sesto motivo del ricorso, con i quali il contribuente si duoledella nullità della sentenza impugnata per carenze del suo impiantomotivazionale.2. Con il secondo motivo del ricorso principale si deduce, in relazioneall’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c., la violazione degli artt. 36 e 61 d.lgs.n. 546 del 1992 nonché dell’art. 112 c.p.c. e dell’art. 118 disp. att. c.p.c.per contraddittorietà della motivazione della sentenza d’appello, che haritenuto valide le varie notificazioni delle cartelle, pur essendo state questeeseguite, in periodi di tempo sostanzialmente sovrapponibili, talvolta aseguito di temporanea assenza, talaltra a seguito di irreperibilità assolutadel contribuente, che però aveva sempre mantenuto lo stesso domiciliofiscale.Numero registro generale 15237/2020Numero sezionale 232/2026Numero di raccolta generale 8397/2026Data pubblicazione 03/04/20263. Il motivo è infondato giacché, nel fare riferimento a notifiche eseguitea volte a seguito di riscontrata irreperibilità assoluta del destinatario, avolte a seguito di rilevata temporanea assenza, la sentenza impugnata,lungi dal rendere affermazioni intrinsecamente contraddittorie, si èlimitata a dar conto di quanto emergente dalle relate di notifica e dagliavvisi di accertamento versati in atti.4. Con il sesto motivo del ricorso principale si deduce, in relazione all’art.360, comma 1, n. 4, c.p.c., la violazione degli artt. 36 e 61 d.lgs. n. 546del 1992 nonché dell’art. 112 c.p.c. e dell’art. 118 disp. att. c.p.c. perchéla sentenza reca una motivazione meramente apparente in merito al temadelle notifiche delle cartelle, ritenute dalla CTR valide senza indicare leprove sulle quali ha fondato tale convincimento.5. Il motivo è infondato in quanto la sentenza impugnata illustra,sinteticamente ma in modo compiuto, le ragioni poste a fondamento dellavalutazione di validità delle notifiche delle cartelle, facendo riferimento aidocumenti versati in atti da cui risulta, da un lato, l’esecuzione da partedell’ufficiale notificatore di infruttuosi tentativi di accesso presso l’indirizzodel destinatario, dall’altro, il deposito degli atti da notificare presso la casacomunale: adempimenti, questi, che il Giudice d’appello haevidentemente ritenuto sufficienti per il valido perfezionamento dellenotifiche per cui è causa.6. Con il primo motivo del ricorso principale si deduce, in relazione all’art.360, comma 1, n. 3, c.p.c., la falsa applicazione dell’art. 60, lett. e), d.P.R.n. 600 del 1973 e dell’art. 2700 c.c. nonché la violazione degli artt. 25 e26 d.P.R. n. 602 del 1973, 140 e 148 c.p.c., 48 disp. att. c.p.c., 2697 e2729 c.c. Secondo il ricorrente la sentenza impugnata ha erroneamenteconsiderato valida la notificazione di sei delle sette cartelle di pagamentocui si riferiva l’intimazione impugnata, ritenendo accertata l’irreperibilitàassoluta di esso contribuente pur senza alcuna indicazione delle ricercheeseguite da parte dell’agente notificatore, e ritenendo che per ilNumero registro generale 15237/2020Numero sezionale 232/2026Numero di raccolta generale 8397/2026Data pubblicazione 03/04/2026perfezionamento della notificazione fosse sufficiente, nei casi ditemporanea assenza del destinatario, il semplice deposito del plico pressola casa comunale senza invio della comunicazione di avvenuto deposito.Il ricorrente ha inoltre lamentato che le contestate notifiche sono stateconsiderate regolari sulla base di semplici copie delle relate, che invecenon sono idonee a comprovare il valido perfezionamento dellanotificazione.7. Il motivo è fondato nei termini che di seguito si precisano.7.1. Secondo questa Corte, la notificazione degli avvisi e degli atti tributariimpositivi va eseguita ai sensi dell’art. 140 c.p.c. solo ove sia conosciutala residenza o l’indirizzo del destinatario che, per temporaneairreperibilità, non sia stato rinvenuto al momento della consegna dell’atto,mentre va effettuata ex art. 60, comma 1, lett. e), del d.P.R. n. 600 del1973 quando il notificatore non reperisca il contribuente perchétrasferitosi in luogo sconosciuto, sempre che abbia accertato, previericerche, attestate nella relata, che il trasferimento non sia consistito nelmero mutamento di indirizzo nell’ambito dello stesso comune del domiciliofiscale (Cass. n. 6788/2017).Quanto detto vale anche per la notificazione delle cartelle di pagamento,stante il richiamo alle modalità di cui all’art. 60 d.P.R. n. 600 del 1973contenuto all’art. 26 d.P.R. n. 602 del 1973 secondo la sua portataprecettiva risultante dalla sentenza della Corte costituzionale n.258/2012, che ha condotto ad una sostanziale uniformazione dellemodalità di notificazione degli atti di accertamento e delle cartelle dipagamento nei casi di irreperibilità, relativa od assoluta, del destinatario.E vale altresì per la notificazione dell’avviso di intimazione, stante quantoprevisto dall’art. 49, comma 2, d.P.R. n. 602 del 1973, che estende laprevisione del precedente art. 26 a tutti gli atti relativi al procedimento diesecuzione forzata.Numero registro generale 15237/2020Numero sezionale 232/2026Numero di raccolta generale 8397/2026Data pubblicazione 03/04/2026Nelle ipotesi di cd. irreperibilità relativa, il perfezionamento della notificaavviene con il deposito di copia dell’atto nella casa del comune in cui lanotificazione deve eseguirsi, con l’affissione dell’avviso di deposito allaporta dell’abitazione o ufficio o azienda del destinatario e, infine, con lacomunicazione con raccomandata a.r. dell’avvenuto deposito nella casacomunale dell’atto; il perfezionamento della notifica avviene entro diecigiorni dalla spedizione di detta raccomandata.È stato altresì precisato che la notificazione di un atto eseguita ex art. 140c.p.c. non può considerarsi perfezionata quando l’ufficiale notificatore nondia atto, espressamente e puntualmente, nella relata dell’invio dellaraccomandata, con avviso di ricevimento, della comunicazionedell’avvenuto deposito dell’atto presso la casa del comune in cui la notificadeve essere eseguita, non potendo l’attuazione del relativo adempimentoessere dimostrata aliunde (Cass. n. 7159/2024).Per converso, per le ipotesi di cd. irreperibilità assoluta, per ilperfezionamento della notifica si richiede, accanto al deposito dell’attonella casa comunale, l’affissione dell’avviso nell’albo del Comune e ildecorso del termine di otto giorni dalla data di affissione.In tema di irreperibilità assoluta del destinatario della notifica, va poiricordato che questa Corte, già al di fuori dell’ambito della notifica di attiimpositivi o riscossivi, ha chiarito che il ricorso alle formalità dinotificazione previste dall’art. 143 c.p.c. per le persone irreperibili non puòessere affidato alle mere risultanze di una certificazione anagrafica, mapresuppone sempre e comunque che, nel luogo di ultima residenza nota,siano compiute effettive ricerche e che di esse l’ufficiale giudiziario diaespresso conto (Cass. n. 40467/2021; nello stesso senso, ex plurimis,Cass. n. 24107/2016; Cass. n. 6765/2019; Cass. n. 23183/2023; Cass.n. 1172/2024; Cass. n. 781/2025).Del tutto analoga è la situazione contemplata dall’art. 60, comma 1, lett.e), d.P.R. n. 600 del 1973, prescrivendo tale disposizione che il messoNumero registro generale 15237/2020Numero sezionale 232/2026Numero di raccolta generale 8397/2026Data pubblicazione 03/04/2026notificatore può procedere a tale notifica solo quando non reperisca ilcontribuente, il quale, dalle notizie acquisite all’atto della notifica, risultitrasferito in luogo sconosciuto. La giurisprudenza della Corte hainterpretato tale disposto nel senso che è necessario e sufficiente cheemerga che tali ricerche siano state effettuate da parte del messonotificatore in relazione alla notifica in esame (v. Cass. n. 20425/2007nonché Cass. n. 27729/2024).7.2. Ciò precisato in termini generali, la sentenza impugnata dà atto chele notificazioni delle sei cartelle di pagamento di cui qui si controverte sonostate eseguite, in alcuni casi, a seguito di rilevata irreperibilità assolutadel destinatario, in altri casi, a seguito di riscontrata assenza temporaneadello stesso (cd. irreperibilità relativa). Ciò è del resto conforme alleprospettazioni sia del contribuente che delle stesse controricorrenti, lequali, nel proprio controricorso, hanno infatti precisato che le cartelle dipagamento nn. 06820110001790074000, 06820130173304983000 e06820140120063173000 sono state notificate dal messo notificatore aisensi dell’art. 140 c.p.c. stante la temporanea assenza del destinatario,mentre le cartelle di pagamento nn. 0682012000543153000,06820120240986562000 e 06820130223099413000 sono statenotificate con il cd. rito degli irreperibili di cui all’art. 60, comma 1, lett. e)d.P.R. n. 600 del 1973.7.3. Nella sentenza impugnata, tuttavia, la CTR si è limitata ad affermareche la documentazione inerente alle procedure notificatorie delle variecartelle dà atto di più tentativi di accesso da parte dell’ufficiale notificatore,cui ha fatto «seguito il deposito presso la [OSCURATO:PERSONA] e l’esecuzionedegli adempimenti consequenziali», aggiungendo poi, del tuttoapoditticamente, che «Rispetto a tutte queste cartelle, la documentazioneversata in atti appare esaustiva e le modalità di notificazione regolarmenteavvenute. Gli accessi sono sempre avvenuti in [OSCURATO:PERSONA] aNumero registro generale 15237/2020Numero sezionale 232/2026Numero di raccolta generale 8397/2026Data pubblicazione 03/04/2026Milano ove, pacificamente (la circostanza è ammessa dallo stessocontribuente) questi risultava risiedere negli anni in questione».In definitiva, pur a fronte di specifiche contestazioni mosse dalcontribuente sin dal giudizio di primo grado, i giudici d’appello hannoomesso di verificare: i) rispetto alle notifiche eseguite con il cd. rito degliirreperibili, l’attestazione da parte dell’ufficiale notificatore dell’effettivaesecuzione di ricerche; ii) rispetto alle notifiche compiute ai sensi dell’art.140 c.p.c., l’attestazione nella relata dell’invio della raccomandata, conavviso di ricevimento, relativa alla comunicazione dell’avvenutodeposito dell’atto da notificare presso la casa comunale nonché ilcontenuto del relativo avviso di ricevimento.7.4. Omettendo tali accertamenti, la CTR si è posta in contrasto con laconsolidata giurisprudenza di questa Corte, secondo la quale lanotificazione effettuata con la procedura di cui all’art. 60, comma 1, lett.e), d.P.R. n. 600 del 1973 richiede che il notificante dimostri di aver svoltoricerche volte a stabilire che il contribuente non abbia più l’abitazione,l’ufficio o l’azienda o la sede nel Comune del domicilio fiscale, non potendo,pertanto, ritenersi valida in difetto di evidenze concrete circa ilcompimento di tali ricerche (cfr. Cass. n. 23223/2024, Cass. n.1384/2024, Cass. n. 8823/2024, Cass. n. 1172/2024). Si è posta altresìin contrasto con l’orientamento della giurisprudenza di legittimità secondocui la prova del perfezionamento del procedimento notificatorio di cuiall’art. 140 c.p.c. può essere data dal notificante esclusivamenteraccomandata contenente la comunicazione di avvenuto deposito (Cass.n. 22912/2025; v. anche, con specifico riferimento alla proceduradisciplinata dall’art. 8 legge n. 890 del 1982 ma con considerazioniestensibili, ed espressamente estese, anche alla procedura di cui all’art.140 c.p.c., Cass. n. 26593/2024).Numero registro generale 15237/2020Numero sezionale 232/2026Numero di raccolta generale 8397/2026Data pubblicazione 03/04/20267.5. Deve invece escludersi la fondatezza dell’ulteriore doglianzaformulata con il primo motivo, quella cioè volta a censurare l’erroneitàdella sentenza impugnata per aver valutato la regolarità delle notifichesulla base di semplici copie delle relative relate e dei relativi avvisi diricevimento.Sul punto è sufficiente richiamare il principio, consolidato nellagiurisprudenza della Corte, secondo cui il disconoscimento di notifica dellacartella esattoriale, laddove l’agente della riscossione produca in giudiziocopia fotostatica della relata di notifica o dell’avviso di ricevimento el’obbligato contesti la conformità delle copie prodotte agli originali, ai sensidell’art. 2719 c.c., necessita di specificazione delle ragioni della asseritanon conformità, essendo viceversa insufficiente, a tal fine, il genericomero disconoscimento (da ultimo v. Cass. n. 8604/2025).Nella specie il ricorrente non ha indicato di aver specificamente contestatola conformità agli originali delle copie prodotte dall’Agenzia, sicché ilgiudizio sulla validità della contestate notificazioni ben poteva essereeseguito tramite l’esame della documentazione offerta in copia.8. L’accoglimento del primo motivo del ricorso principale comportal’assorbimento del terzo, del quarto e del quinto motivo, con i quali ilricorrente ha censurato la sentenza impugnata i) per omesso esame didocumenti da cui emergeva l’invalidità delle notifiche effettuate; ii) pervizio del ragionamento presuntivo su cui si è fondata la decisione diritenere valide le contestate notificazioni; iii) per travisamento delle provedirette a dimostrare la regolarità delle dette notifiche.9. Con il settimo motivo del ricorso principale si deduce, in relazione all’art.360, comma 1, n. 3, c.p.c., la nullità della sentenza per aver ritenutolegittima la costituzione in giudizio dell’Agenzia delle entrate-Riscossione,che aveva a tal fine conferito procura difensiva ad un avvocato del liberoforo anziché essere difesa da propri dipendenti o dall’Avvocatura delloStato come necessario per legge dinanzi alle commissioni tributarie.Numero registro generale 15237/2020Numero sezionale 232/2026Numero di raccolta generale 8397/2026Data pubblicazione 03/04/202610. Il motivo è infondato.10.1. Deve osservarsi che, come già chiarito da questa Corte nel suomassimo consesso nomofilattico, ai fini della rappresentanza e difesa ingiudizio, l’Agenzia delle entrate–Riscossione, impregiudicata la generalefacoltà di avvalersi anche di propri dipendenti delegati davanti al tribunaleed al giudice di pace, si avvale: a) dell’Avvocatura dello Stato nei casiprevisti come riservati ad essa dalla Convenzione intervenuta (fatte salvele ipotesi di conflitto e, ai sensi dell’art. 43, comma 4, r.d. n. 1611 del1933, di apposita motivata delibera da adottare in casi speciali e dasottoporre all'organo di vigilanza), oppure ove vengano in rilievo questionidi massima o aventi notevoli riflessi economici; b) di avvocati del liberoforo, senza bisogno di formalità, né della delibera prevista dall’art. 43,comma 4, r.d. cit. – nel rispetto degli articoli 4 e 17 del d.lgs. n. 50 del2016 e dei criteri di cui agli atti di carattere generale adottati ai sensidell'art. 1, comma 5 del d.l. 193 del 2016, conv. in l. n. 225 del 2016 – intutti gli altri casi ed in quelli in cui, pure riservati convenzionalmenteall’Avvocatura erariale, questa non sia disponibile ad assumere ilpatrocinio. Quando la scelta tra il patrocinio dell’Avvocatura erariale equello di un avvocato del libero foro discende dalla riconduzione dellafattispecie alle ipotesi previste dalla Convenzione tra l’Agenzia el’Avvocatura dello Stato o di indisponibilità di questa ad assumere ilpatrocinio, la costituzione dell’Agenzia a mezzo dell’una o dell’altro postulanecessariamente ed implicitamente la sussistenza del relativopresupposto di legge, senza bisogno di allegazione e di prova al riguardo,nemmeno nel giudizio di legittimità (Cass., sez. un., n. 30008/2019).Il principio di fondo assunto in tale arresto giurisprudenziale è chel’avvalimento dell’Avvocatura dello Stato da parte delle agenzie fiscali, ein particolare dell’Agenzia delle entrate-Riscossione, è rimesso alla fonteconvenzionale, per cui: «a) se la convenzione riserva all’Avvocatura diStato la difesa e rappresentanza in giudizio, l’Agenzia può evitarla solo inNumero registro generale 15237/2020Numero sezionale 232/2026Numero di raccolta generale 8397/2026Data pubblicazione 03/04/2026caso di conflitto, oppure alle condizioni dell’art. 43, co. 4, r.d. n. 1611 del1933 (cioè adottando la delibera motivata e specifica e sottoposta agliorgani di vigilanza), oppure ancora ove l’Avvocatura erariale si rendaindisponibile; b) se, invece, la convenzione non riserva all’Avvocaturaerariale la difesa e rappresentanza in giudizio, non è richiesta l’adozionedi apposita delibera od alcuna altra formalità per ricorrere al patrocinio amezzo di avvocati del libero foro (da scegliere in applicazione dei criterigenerali di cui agli atti di carattere generale di cui al quinto comma e nelrispetto dei principi del codice dei contratti pubblici)».10.2. Contrariamente a quanto sostenuto dal ricorrente, la valenza deiprincipi sanciti dalle Sezioni unite nella sentenza testé richiamata non èlimitata ai soli giudizi dinanzi al giudice di pace e al tribunale, ma siestende anche a quelli dinanzi ai giudici tributari.Questa Corte ha già affermato, infatti, che in tema di difesa erappresentanza in giudizio, l’Agenzia delle entrate e l’Agenzia delleentrate-Riscossione si avvalgono dell’Avvocatura dello Stato nei casiprevisti dalle convenzioni con quest’ultima stipulate, fatte salve le ipotesidi conflitto, quali le condizioni di cui art. 43, comma 4, del R.d. n. 1611del 1933 oppure l’indisponibilità dell’Avvocatura; ne consegue che non èrichiesta l’adozione di apposita delibera o alcun’altra formalità perricorrere al patrocinio a mezzo di avvocati del libero foro quando laconvenzione non riserva all’Avvocatura erariale la difesa, come nelcontenzioso tributario, per il quale la convenzione esime le predetteAgenzie dal ricorso alla difesa erariale per i giudizi innanzi alle corti digiustizia tributaria (così Cass. n. 28199/2024).10.3. Orbene, nel caso in esame non solo il ricorrente non ha fatto alcunriferimento al contenuto della Convenzione tra l’Agenzia e l’Avvocaturadello Stato – omissione che già di per sé impedirebbe di verificare se l’attoconvenzionale riservasse o meno all’Avvocatura erariale larappresentanza in giudizio dell’ente, precludendo così di accertare laNumero registro generale 15237/2020Numero sezionale 232/2026Numero di raccolta generale 8397/2026Data pubblicazione 03/04/2026fondatezza delle doglianze mosse dal Leva in ordine al mancato rispettodelle condizioni di legge per il conferimento dell’incarico difensivo ad unavvocato del libero foro – ma la stessa Agenzia delle entrate-Riscossioneha precisato che il vigente Protocollo d’intesa del 22 giugno 2017 prevedeespressamente, al punto 3.4.2., che «L’Ente sta in giudizio avvalendosidirettamente di propri dipendenti o di avvocati del libero foro, iscritti nelproprio Elenco avvocati, nelle controversie relative a: - liti innanzi alGiudice di Pace (compresa la fase di appello); - liti innanzi alle SezioniLavoro di Tribunale e Corte d’Appello; - liti innanzi alle CommissioniTributarie». Nella specie, dunque, la base convenzionale (richiamata dalladisposizione di cui all’art. 1 d.l. n. 193 del 2006), esclude la necessità delricorso alla difesa erariale proprio per le liti innanzi alle commissionitributarie.11. Con l’ottavo motivo del ricorso principale si deduce, in relazione all’art.360, comma 1, n. 4, c.p.c., la nullità della sentenza impugnata permotivazione apparente in relazione all’eccezione di omessa pronuncia daparte del giudice di primo grado in ordine alla tardiva costituzione ingiudizio del Comune di Milano, avvenuta solo dodici giorni primadell’udienza.12. Il motivo è infondato in quanto, contrariamente a quanto lamentatodal ricorrente, la sentenza della CTR reca sul punto una motivazionesintetica ma compiuta e ben comprensibile, con la quale, in sostanza,l’eccezione viene considerata inammissibile perché formulata in terminigenerici, con mero e sintetico richiamo all’atto introduttivo del giudizio.13. Con il nono motivo del ricorso principale si deduce, in relazione all’art.360, comma 1, nn. 3 e 4, c.p.c., la nullità della sentenza impugnata pernon avere essa rilevato l’inesistenza della notificazione via pecdell’intimazione di pagamento impugnata, stante l’allegazione almessaggio di posta elettronica di una mera copia in formato “pdf”dell’intimazione stessa, priva di firma digitale, con conseguente erroneaNumero registro generale 15237/2020Numero sezionale 232/2026Numero di raccolta generale 8397/2026Data pubblicazione 03/04/2026applicazione da parte del giudice di merito del principio di raggiungimentodello scopo di cui all’art. 156 c.p.c., non operante in ipotesi di inesistenzadell’atto. Con tale mezzo il ricorrente lamenta altresì l’illogicità dellamotivazione adottata sul punto dalla CTR nonché l’omessa pronuncia inmerito alla natura insanabile del vizio di omessa sottoscrizione digitaledell’atto impugnato.14. Il motivo è infondato.14.1. Giova sul punto ricordare il consolidato orientamento dellagiurisprudenza di legittimità, per il quale l’inesistenza della notificazione èun vizio residuale, essendo infatti configurabile, in base ai principi distrumentalità delle forme degli atti processuali e del giusto processo, oltreche in caso di totale mancanza materiale dell’atto, nelle sole ipotesi in cuivenga posta in essere un’attività priva degli elementi costitutivi essenzialiidonei a rendere riconoscibile un atto qualificabile come notificazione,ricadendo ogni altra ipotesi di difformità dal modello legale nella categoriadella nullità. Tali elementi consistono: a) nell’attività di trasmissione,svolta da un soggetto qualificato, dotato, in base alla legge, dellapossibilità giuridica di compiere detta attività, in modo da poter ritenereesistente e individuabile il potere esercitato; b) nella fase di consegna,intesa in senso lato come raggiungimento di uno qualsiasi degli esitipositivi della notificazione previsti dall’ordinamento (in virtù dei quali, cioè,la stessa debba comunque considerarsi, ex lege, eseguita), restando,pertanto, esclusi soltanto i casi in cui l’atto venga restituito puramente esemplicemente al mittente, così da dover reputare la notificazionemeramente tentata ma non compiuta, cioè, in definitiva, omessa (Cass.sez. un., n. 14916/2016; Cass. n. 2174/2017; Cass. n. 20659/2017;Cass. n. 3816/2018; Cass. n. 26511/2022). Tali principi già da temposono stati affermati anche nelle ipotesi di notifica delle cartelle dipagamento (Cass. n. 21865/2016).Numero registro generale 15237/2020Numero sezionale 232/2026Numero di raccolta generale 8397/2026Data pubblicazione 03/04/202614.2. Alla luce di tali coordinate ermeneutiche, la mancanza di firmadell’atto trasmesso mediante posta elettronica certificata non rientra nelnovero dei vizi o delle omissioni che possono dar luogo all’inesistenzagiuridica della notificazione, anche perché trattasi, tutt’al più, di un difettodell’atto da notificare, non già di un difetto attinente alla notifica in quantotale.14.3. Sotto altro profilo, è stato più volte affermato da questa Corte chela mancanza della sottoscrizione della cartella di pagamento da parte delfunzionario competente non comporta l’invalidità dell’atto qualora nonvenga in dubbio la riferibilità di questo all’Autorità da cui promana, inquanto l’autografia della sottoscrizione è elemento essenziale dell’attoamministrativo nei soli casi in cui sia prevista dalla legge. Ad ulterioreconforto di tale assunto, è stato ricordato che, ai sensi dell’art. 25 deld.P.R. n. 602 del 1973, la cartella, quale documento per la riscossionedegli importi contenuti nei ruoli, deve essere predisposta secondol’apposito modello approvato con d.m., che non prevede la sottoscrizionedell’esattore, ma solo la sua intestazione e l’indicazione della causale,tramite apposito numero di codice (Cass. n. 27181/2020, Cass. n.31605/2019; Cass., n. 21290/2018; Cass. n. 26053/2015).I principi ora esposti, specificamente formulati con riguardo alla cartella dipagamento, valgono anche rispetto all’avviso di intimazione – la cuinotificazione al contribuente deve precedere l’espropriazione ove questanon sia iniziata entro un anno dalla notifica della cartella di pagamento –considerato che anche tale atto, giusta il disposto dell’art. 50, comma 3,d.P.R. n. 602 del 1973, va redatto in conformità di un modello approvatocon decreto del Ministero delle finanze e che tale decreto, quello del 28giugno 1999, ha delineato un modello che non prevede la sottoscrizionedell’esattore.14.4. Va poi ricordato, per l’ipotesi in cui si volesse ritenere che lanotificazione dell’intimazione di pagamento per cui è causa sia nulla,Numero registro generale 15237/2020Numero sezionale 232/2026Numero di raccolta generale 8397/2026Data pubblicazione 03/04/2026l’ulteriore insegnamento, più volte ribadito da questa Corte, per cuinell’ipotesi di nullità della notifica dell’atto impositivo o della faseriscossiva, tale nullità «è sanata, a norma dell’art. 156 c.p.c., comma2, per effetto del raggiungimento del suo scopo, il quale, postulandoche alla notifica invalida sia comunque seguita la conoscenza dell’attoda parte del destinatario, può desumersi anche dalla tempestivaimpugnazione, ad opera di quest’ultimo, dell’atto invalidamentenotificato» (Cass. n. 1238/2014).Questa Corte ha anche chiarito, estendendo gli effetti sananti non soloagli atti processuali, ma anche a quelli amministrativi come quello cheviene qui in rilievo, che «la notificazione è una mera condizione diefficacia e non un elemento costitutivo dell’atto amministrativo diimposizione tributaria, cosicché il vizio di nullità ovvero di inesistenzadella stessa è irrilevante ove l’atto abbia raggiunto lo scopo» (Cass. n.654/2014; v. anche Cass. 21071/2018).14.5. In merito al punto ora in esame la sentenza impugnata ha insostanza affermato che, a prescindere dalla sussistenza o meno dellafirma, l’intimazione di pagamento è valida dal momento chel’amministrazione non l’ha mai disconosciuta come propria, e checomunque un’eventuale invalidità della notificazione sarebbe statasanata, giusta il principio di raggiungimento dello scopo, dall’avvenutaproposizione del ricorso di primo grado.Tali statuizioni sono pienamente conformi ai principi giurisprudenzialidianzi ricordati, e perciò vanno esenti dalle censure da esse rivolte.15. Con il decimo motivo del ricorso principale si deduce, in relazioneall’art. 360, comma 1, n. 3 e 4, c.p.c., la nullità della sentenza impugnataper aver ritenuto correttamente motivati gli atti impugnati, in violazionedegli artt. 7 e 17 della legge n. 212 del 2000. Il ricorrente lamenta, poi,che la motivazione che sorregge la sentenza sul punto sarebbemeramente apparente.Numero registro generale 15237/2020Numero sezionale 232/2026Numero di raccolta generale 8397/2026Data pubblicazione 03/04/202616. Con l’undicesimo motivo del ricorso principale si deduce, in relazioneall’art. 360, comma 1, n. 3 e 4, c.p.c., la nullità della sentenza impugnataper violazione degli artt. 3, 5, 6 e 7, comma 4, d.lgs. n. 472 del 1997nonché per essere essa fondata su una motivazione meramenteapparente in ordine alla contestata sproporzione delle sanzioni. Secondoil ricorrente la sentenza impugnata non avrebbe rilevato l’eccessivasproporzione delle sanzioni applicate, anche alla luce della buona fededella sua condotta, e avrebbe comunque omesso di rideterminare alribasso tali sanzioni, in ossequio al principio del favor rei, alla luce dellemodifiche normative introdotte dal d.lgs. n. 158 del 2015.17. I due motivi da ultimo illustrati sono assorbiti dall’accoglimento delprimo motivo.18. Il dodicesimo motivo del ricorso principale, con cui il ricorrentelamenta l’omessa pronuncia della CTR sul proprio motivo di appelloconcernente la condanna alle spese da lui subita in primo grado nonchél’erronea regolamentazione delle spese del giudizio d’appello, a luiaddossate nonostante il parziale accoglimento del suo gravame, èanch’esso assorbito dall’accoglimento del primo motivo e dellaconseguente necessità di rinviare la causa al giudice di merito, cheprovvederà ad una nuova regolazione delle spese processuali inconsiderazione dell’esito complessivo del giudizio. A questo riguardo devesolo rammentarsi che l’unitarietà e la globalità del criterio dellasoccombenza comporta che, in relazione all’esito finale della lite, il giudicedeve individuare la parte parzialmente soccombente e quella, perconverso, parzialmente vincitrice (tra le altre, v. Cass. n. 17523/2011;Cass. n. 4052/2009) in favore della quale egli è tenuto a provvedere sullespese secondo il principio della soccombenza applicato all’esito globale delgiudizio (v. anche Cass. n. 23639/2024).19. Con l’unico motivo del ricorso incidentale l’Agenzia delle entrate el’Agenzia delle entrate-Riscossione deducono, in relazione all’art. 360,Numero registro generale 15237/2020Numero sezionale 232/2026Numero di raccolta generale 8397/2026Data pubblicazione 03/04/2026comma 1, n. 5, c.p.c., «omesso esame circa un fatto decisivo per ilgiudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti, con riferimento allaprova dell’avvenuta rituale notifica dell’avviso di accertamento esecutivon. TNVTNRM000406». Secondo le ricorrenti incidentali, nel proprio atto dicontrodeduzioni esse avevano argomentato in merito alla regolarità dellanotifica dell’accertamento esecutivo, avvenuta a mezzo posta ai sensidell’art. 14 della legge n. 890 del 1982, indicando anche di aver allegato«copia dell’avviso di accertamento e fotocopia della busta restituita almittente» sicché «Ove il Giudice del gravame avesse scrutinato taleargomentazione delle controdeduzioni depositate nel processo di appello,erroneamente ritenuta omessa in sentenza, vagliando la documentazioneprobatoria versata agli atti del giudizio, in allegato alla memoria illustrativadepositata innanzi al Giudice di prima grado in data 21/12/2016, lastatuizione sarebbe stata evidentemente di diverso tenore».20. Il motivo è infondato.20.1 Questa Corte ha già avuto occasione di chiarire che l’art. 360, comma1, n. 5, c.p.c., come riformulato ex art. 54 d.l. n. 83 del 2012, prevede unvizio specifico denunciabile per cassazione, relativo all’omesso esame diun fatto storico, principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testodella sentenza o dagli atti processuali, che abbia formato oggetto didiscussione tra le parti e abbia carattere decisivo (nel senso che, seesaminato, avrebbe determinato un esito diverso della controversia); vaquindi escluso che tale omesso esame possa riguardare l’argomentazionedella parte la quale, svolgendo le proprie tesi difensive, non fa chemanifestare il proprio pensiero sulle conseguenze di un certo fatto o diuna determinata situazione giuridica (Cass. n. 2961/2025).Alla luce del principio testé esposto, fermo restando che la questione dellaritualità o meno della notificazione dell’accertamento esecutivo è stataoggetto di specifico e ampio esame da parte del Giudice d’appello, il fattoche questi non si sia espresso sulle singole argomentazioni svolte delleNumero registro generale 15237/2020Numero sezionale 232/2026Numero di raccolta generale 8397/2026Data pubblicazione 03/04/2026Agenzie fiscali al fine di evidenziare la regolarità della contestatanotificazione non dà luogo ad alcun vizio censurabile ai sensi dell’art. 360,comma 1, n. 5, c.p.c.20.2 Va solo aggiunto, da un lato, che contrariamente a quanto dedottodalle controricorrenti, la CTR ha esaminato l’atto di controdeduzioni inappello ritenendolo privo di argomentazioni specifiche in merito allanotifica di cui trattasi («Anche nell’atto di controdeduzioni l’Ufficio nullarileva di specifico al riguardo»), dall’altro, che le Agenzie fiscali non hannoin alcun modo chiarito quale sia il contenuto dei documenti («copiadell’avviso di accertamento e fotocopia della busta restituita al mittente»)che a loro giudizio fornirebbero la prova del valido perfezionamento delprocedimento notificatorio, sicché rimane del tutto apodittico l’asseritocarattere decisivo di questi documenti rispetto ad un diverso esito delgiudizio.21. In conclusione deve accogliersi il primo motivo del ricorso principalenei termini sopra precisati, rigettati il secondo, il sesto, il settimo, l’ottavo,il nono, e assorbiti gli altri, mentre va rigettato il ricorso incidentale; diconseguenza va cassata la sentenza impugnata con rinvio alla Corte digiustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversacomposizione, che provvederà anche a regolare le spese del presentegiudizio di legittimità. P.Q.MLa Corte accoglie il primo motivo del ricorso principale nei termini dicui in motivazione, rigettati il secondo, il sesto, il settimo, l’ottavo, ilnono, e assorbiti gli altri; rigetta il ricorso incidentale; cassa lasentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia, anche perla regolamentazione delle spese del presente giudizio di legittimità, allaCorte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, indiversa composizione.Numero registro generale 15237/2020Numero sezionale 232/2026Numero di raccolta generale 8397/2026Data pubblicazione 03/04/2026Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 13 gennaio 2026La PresidenteTania Hmeljak